08 stabilirea costurilor serviciilor publice

8/9/2019 08 Stabilirea Costurilor Serviciilor Publice

1/98

StabilireaCosturilorServiciilorPublice


2/98

1

Seminarul "Stabilirea costurilor pentru serviciile publice municipale", USAID/RTI , Predeal, mai 2001

Atelierul de lucruStabilirea i monitorizarea costurilor serviciilor publice

PredealAGENDAScopul: Eficientizarea resurselor administraiilor publice locale.

Obiectivele:

1. Participanii vor face cunotin cu definiiile i metodele de stabilire imonitorizare a costurilor aferente serviciilor publice.

2. Participanii vor obine i mbunti abilitile de identificare i stiabilire atuturor costurilor aferente serviciilor publice.

3. Participanii vor obine instrumentele necesare pentru a oferi asisten tehnicn cadrul instituiilor sau organizaiilor din care fac parte n domeniul stabilirii

costurilor.Prima zi

10:00-10:30 Deschiderea lucrrilor atelierului:cuvnt de introducere, prezentarea

participanilor, scopului, obiectivelor.

Irina Balt

10:30-11:15 Exerciiu n dou grupuri: Discuieprivind recuperarea costurilor icerinelor de venituri

Gabriela ClueruDavid Jones

11:15 - 11:30 Pauz de cafea

11:30 - 12:30 Prezentarea conceptelor de definire,recuperare i subvenionare acosturilor serviciilor publice.

Gabriela ClueruDavid Jones

12:30-14:00 Pauz de mas

14:00-14:45 Discuii n grupuri privindmetodologia contabilitii costurilor

David Jones

14:45-15:30 Contabilitatea costurilor. Standarde ilegislaia romn.

Gabriela ClueruDavid JonesJeff Hughes


15:45-16:15 Exerciiu: Naiunea ntr-o ncurctur Irina Balt16:15 - 17:00 ntrebri i rspunsuri David Jones

Jeff HughesA doua zi

9:00 - 9:15 Exerciiu de nclzire Irina Balt9:15 - 9:45 Prezentarea metodelor, tehnicilor de

stabilire a costurilor serviciilorVictor GiosanJeff Hughes


3/98

2


publice.9:45-11:15 Prezentarea studiului de caz:

"Stabilirea costurilor pentru

transportul public n municipiulBraov"

Victor GiosanJeff Hughes


11:30-12:30 Exerciiu n grupuri mici " Urmareapailor de stabilire a costurilor".

Victor GiosanJeff Hughes

12:30-13:30 Pauza de mas

13:30-14:30 Stabilirea costurilor pentru colectareadeeurilor menajere, judeul Chatham,SUA

Jeff Hughes

14:30 - 15:00 Suport pentru tarife alternative nserviciul de distribuie a apei

Gabriela Clueru


15:15 - 15:45 ntrebri i rspunsuri15:45-16:00 Concluziile, evaluarea i ncheierea

atelierului.Irina Balt


4/98

3


MAINA LUI OMAR

O FABUL FINANCIAR

Despre

DEFINIIA COSTULUI, RECUPERRII I SUBVENIILOR

mpreun cu o

AGEND PUBLIC I PERSONAL PLIN DENVAMINTE

de

David C. Jones

Cinicul este cel care nelege preul tuturor lucrurilor i valoarea niciunuia,

Sentimentalul este cel care pune un pre prea mare pe toate lucrurile,

fr s aib habar despre preul pieei. (Oscar Wilde).

David C. Jones, CPFA, FCCA (UK)Cercettor tiinific,Center for Urban Development,Graduate School of Design,Harvard University,48, Quincy Street. CAMBRIDGE.Massachusetts, 02138. USATel: 617-495-4964

i:Consultant n management & finaneinternaionale4936, Andrea Avenue,Annandale, Virginia. 22003. USATel: 703-978-8564Fax: 703-978-8014


5/98

4


Fax: 617-495-9347Internet:[email protected]

Internet:[email protected]
mailto:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]


6/98

1


1

MAINA LUI OMAR

FABUL FINANCIAR

Introducere

Omar este un ofer de taxi afgan, care muncete la Kabul, New York, Londra sau oriundealtundeva n lume. Omar a pornit n afaceri cu ajutorul unei sume de bani primii cadou din

partea tatlui su, care i-a mai dat i urmtoarele trei sfaturi:

Nu porneti o afacere nprimul rnd ca s faci bani. Ai bani ca s porneti o afacere.

Nu uita c eti un om de afaceri. Dac nu ti cine eti, sau ce eti i ce faci, metoda astade a afla te va costa foarte mult.

Dac nu ti ce nseamn s fii un om de afaceri, amintete-i cum te cheam.

O firm privat

Oriunde s-ar afla, Omar nu se desparte de dou chei. Una este cheia mainii, cealalt - cheia managementul financiar de afaceri. Aceast din urm cheie se potrivete - aa cum l-apovuit tatl su - cu numele i cufirma lui: "MAINA LUI OMAR. Se potrivete ns pentruoricare activitate economic de orice tip i mrime: se potrivete pentru o mic firm decomercializare de bunuri i servicii; se potrivete la administrarea unei proprieti cum ar fi ogospodrie familial, dar i la administrarea unei companii multinaionale. Cu mici diferene, se

potrivete i pentru managementul financiar al sectorului public. Folosite ca acronim,cuvintele (n englez), se citesc n felul urmtor:

O = Operation (exploatare)+

M = Maintenance (ntreinere)+

A = Administration (administrare) [C = Capital consumption (Consum de capital)]

+R'= Rent (chirie) ----> [A = Adjustment of Value (Ajustarea valorii)]+

S = Surplus (excedent) [R = Return on Investment (Rentabilitatea investiiei)]

n felul acesta, Omar, ca i oricare alt firm, poate considera c are o afacere dac, i numaidac, obine un venit suficient din activitatea lui pentru a-i acoperi cheltuielile financiare carecorespund literelor ce alctuiesc numele firmei sale (n englez) OMARs CAR. Primulcuvnt (OMARs) exprim principiul de baz; al doilea (CAR) este un corolar esenial.


7/98

2


2

Asta nseamn c veniturile provenite din orice fel de activitate economic trebuie s acopere:"operations" (exploatarea), maintenance (ntreinerea) resurselor (capitalul fix i

circulant) folosite n acea activitate; " administrative costs" (cheltuielile administrative)inclusiv unele taxe/impozite; i "rent" (chiria). In discuia noastr, taxele/impozitele depind denatura lor i de felul n care sunt achitate de diversele ntreprinderi. Ele pot fi incluse n capitolul"administrare" (ca parte a costurilor legate de desfurarea activitii) sau ca cota-parte carerevine autoritii locale din surplus (excedent).1

In final, firma trebuie s se aleag cu un excedent, care reprezint o economie de venituri fa decheltuieli.2. Dac nu exist un excedent dup acoperirea costurilor declarate, atunci prindefiniie nu exist nici firm nici afacere. Adic, n loc s economiseasc un excedent,activitatea creaz o pierdere, care trebuie subvenionat. Asta nseamn c Omar desfoaraceast activitate fie ca s se amuze - ca un fel dehobby -, fie ca s ofere un serviciu public3.

Ceea ce este foarte bine, cu condiia s tie ce face. Pentru c dac nu tie, atunci - aa cum i s-aspus -, l va costa foarte mult s afle pe aceast cale.

Exemplul nostru implic faptul c Omar anchiriattaxiul. Prin analogie, putem presupune c ialte firme au luat cu chirie fabrica/instalaia principal. Cu toate acestea, cnd stabilete chiriapentru main, proprietarul trebuie s acopere costurile la care face trimitere cuvntul CAR:"capital consumption" (consumul de capital), "adjustment of value" (ajustarea valorii), i"return on investment" (rentabilitatea investiiei).

Dac aceste costuri nu sunt acoperite, nseamn c proprietarul nu a ridicat la maximum gradul

de utilizare a fabricii/instalaiei. In cazul cnd instalaia/fabrica se afl n proprietatea firmeirespective,costurile care trebuie acoperite sunt exact la fel.

Orice firm privat

Ca s lum un alt exemplu de firm privat, v propun o echip de football profesionist.Pentru a avea o afacere, proprietarul (la fel ca Omar) trebuie s acopere costurile de exploatare,ntreinere, administrare i chirie, i s se aleag cu un excedent. Pentru o echip de football,chiria va include cel puin dou elemente principale.

1 Stricto senso, este oportun s includem taxeler/impozitele n costurile MASINII LUI OMAR numai atuncicnd considerm afacerea ca o entitate unic. In momentul cnd se includ externalitile, situaia devine maicomplicat, dup cum se va vedea mai departe.

2 Nu este neaprat nevoie ca acest lucru s aib loc n fiecare an. Este ns necesar s se ntmple atunci cndavem n vedere mai muli ani ntr-o perioad rezonabil de timp, adecvat tipului de firm (afacere). Dacexcedentul de numerar acumulat care a rezultat este investit, iar deficitul de numerar acumulat este acoperit dinmprumuturi (ambele la rata de rentabilitate cerut), se poate face o analiz previzional a rentabilitii interne ainvestiiei calculat pentru ntreaga durat de via a unei activiti, i activele sale aferente. Acest lucru va avea carezultat valori actuale nete fie pozitive fie negative, n funcie de excedentele sau pierderile obinute.

3 Dei aceast lucrare este scris sub form de parabol, conceptele de afacere/firm, hobby i serviciupublic pot fi dezvoltate pe baze mai formale i mai riguroase, dup cum se poate vedea n Anexa 1.


8/98

3


3

Inti stadionul4. La calcularea chiriei, proprietarul trebuie s acopere trei componente. Primaeste reprezentat de consumul de capital, amortizarea construciei. Al doilea este ajustareavalorii. Asta nseamn orice cretere - sau scdere -probabil a valorii terenului i construciei,

datorat att inflaiei ct i utilizriialternative posibile. In fine, trebuie s existe o rentabilitateadecvat a capitalului investit n teren i construcie. Aceast component, calculat pe bazaevalurii urmtoarei utilizri alternative a resurselor (monetare sau materiale) care prezintriscuri comparabile, este cunoscut adesea sub numele de "cost de oportunitate al capitalului".

In plus, proprietarul echipei trebuie snchiriezejuctorii i antrenorii. Datorit competenelorlor unice, acetia din urm dein un monopol parial, ceea ce le permite s obin o chirie demonopol. Aceasta este diferena dintre ctigurile posibile n football i cele din alte slujbe.Juctorii i antrenorii vor negocia salarii care s acopere aceleai trei componente. Mai nti,consumul de capital, adicperceperea duratei limitate a activitii desfurate pe baza acestorcompetene. In al doilea rnd, ajustarea valorii, adic potenialul de a juca pentru alt echip. In

fine, rentabilitatea. Aici intr tot ce se consider ca fiind costurile, n special pregtirea idezvoltarea carierei profesionale5, cerute de capacitatea de a desfura o activitate performant n comparaie cu o alt activitate. Aceste salarii pot fi asimilate unor chirii "economice"6. Restulpoate fi inclus la costurile de exploatare.

Ca i n exemplul precedent, echipa de football poate fi proprietarul stadionului. Ea poate fi deasemenea "proprietarul" juctorilor sau al antrenorilor, n sensul c a cumprat drepturileexclusive de proprietate asupra serviciilor lor7. Din nou, veniturile nete trebuie s acoperechiriile - conform definiiei - i s lase n urma lor un excedent. Dac acest lucru nu se ntmpl,proprietarul nu-i va putea menine afacerea i va trebui s-i foloseasc/vnd drepturile deproprietate.

Aadar, dac proprietarul echipei nu poate s acopere costurile simbolizate de litereleacronimului "OMAR's CAR", el nu poate s-i pstreze afacerea/firma, i, tot ca Omar,desfoar o activitate ca s se amuze (hobby) sau un serviciu public. In ambele cazuri,activitatea trebuie subvenionat - de el sau de altcineva. Repet, asta nu este nici o problem,atta timp ct situaia este pe deplin neleas. Trebuie ns s fie pe deplin neleas de toi cei

pe care i poate afecta din punct de vedere financiar. Pentru c altfel, ei vor fi pclii. i poatec i sunt pclii! Exist cu siguran comuniti dispuse s subvenioneze activiti sportive(chiar private) din taxe i impozite. De obicei, se pretinde c astfel de cheltuieli se justific pebaza beneficiilor economice sau sociale (reale sau pretinse) pentru comunitatea respectiv n

ntregul ei8

. Dac aceste beneficii nu se concretizeaz, atunci subvenia va rmne o contribuie

4 Vor fi i altele, precum terenurile de antrenament, echipamentul i probabil multe altele, pe care le puteminclude n termenul generic de stadion.

5 Acesta prezint o analogie cu conceptul mai amplu de dezvoltare a capitalului uman.6 Conform principiilor expuse de Ricardo, este vorba de o plat suplimentar necesar pentru a folosi orice lucru

(nu numai activele) n cantitate mic, n plus fa de costul su de producie.7 Cumprarea activelor fixe de orice tip este n mod efectiv o plat a valorii actuale a tuturor chiriilor viitoare. 8 O scrisoare adresat cotidianului Washington Post ilustreaz aceast posibilitate ...-pentru un pre extrem de

modest - baseball-ul pe [stadionul] RFK va mbogi i ntri comunitatea noastr din punct de vedere economic,social i cultural i ne va readuce emoia i bucuria de a aclama o echip local.


9/98

4


4

de binefacere pentru (i/sau de ctre) proprietarul echipei.

Activitatea sectorului public

Ca i n cazul firmei private, investiia bneasc ntr-o activitate a sectorului public este ooperaie de afaceri dac acoper costurile simbolizate de literele din "OMAR'S CAR": deexploatare, ntreinere, administrare, chirie i excedentul. Aceste activiti sunt cunoscute deobicei sub numele de servicii publice. Dac costurile incluse in acronimul OMAR's CARnusunt acoperite, activitatea desfurat va fi unhobby9 sau unserviciu public.Ea va trebui aadarsubvenionat. Ca i n celelalte exemple, dac aceast situaie este neleas i acceptat (nacest caz de ctre contribuabili) nu exist nici o problem. In caz contrar ns, contribuabilii vorfi pclii.

Pentru majoritatea activitilor din sectorul public, veniturile vor proveni mai degrab din taxe i impozite dect dinpli directe.In acest fel, ct de mult va beneficia fiecare activitate luatseparat de acest tip de subvenie rmne la latitudinea i depinde de judecata celor carereprezint (sau pretind c reprezint) interesele celei mai mari pri a comunitii. Aceast

judecat se va baza pe un amestec de politic i economie a bunstrii publice, lucruri careimplic uneori a serioas analiz a externalitilor economice i sociale.

In unele cazuri, o serie de activiti specifice pot fi realizate, pe baze concureniale, dentreprinderi private10. In aceast situaie, entitatea care reprezint sectorul public va avea rolulde distribuitor de fonduri i director de contract. Este important ns s nelegem bine c

furnizorul de servicii care presteaz o activitate pentru sectorul public are o afacere: adic, nmod normal, activitatea lui nu este nici hobby,nici serviciu public!

Exact la fel ca pentru oricare alt afacere/firm, venitul furnizorului de servicii pentru activitateadesfurat plata pe care o ncaseaz din partea entitii aflat n serviciul public trebuie sacopere costurile "mainii lui Omar" (OMARs CAR). i acestea includ n mod categoric"excedentul", fr de care firma/afacerea nu poate supravieui. O afacere/firm are nevoie deexcedent pentru a acoperi: risk - riscul(pentru care de obicei se pot ncheia asigurri);

9 Poate prea ciudat s considerm activitatea sectorului public ca un hobby. Totui, acest concept face partedin teoria opiunii publice recunoscut -printre alii - de Profesorul James Buchanan, de la Universitatea GeorgeMason, Virginia. Teoria susine c unii funcionari din sectorul public muncesc numai de plcere, fr s le pese

prea tare de rezultate. Mai exist o analogie, cu principala afirmaie a acestei teorii, i anume aceea c aciunileorganismelor guvernamentale urmresc mai degrab interesele egoiste ale politicienilor i grupurilor de interes,dect binele public. Pn cnd a ieit la pensie, Senatorul S.U.A. Proxmire, a acordat fonduri pentru ceea ce elnumea proiectele lnii de aur. Era vorba de folosirea fondurilor publice pentru activiti pe care el le considera orisip. Cnd datele erau publicate, unele dintre aceste proiecte (sau costurile lor) preau de bun seam ciudate.Multe dintre ele erau de fapt exemple perfecte a ceea ce se numete proiecte favorite, n beneficiul exclusiv alparticipanilor direci. Putem spune c erau n realitate hobby-uri.

10 Acest lucru este cunoscut uneori sub numele de privatizare. In sensul cel mai strict al termenului nu estevorba de privatizare, pentru c nu transfer ctre sectorul privat proprietatea rezidual a entitii, nici nu scutetesectorul public de responsabilitatea rezidual. In sens larg ns, ncheierea unor contracte cu furnizori externi este ometod prin care activitatea este efectuat, mai direct, de ctre entiti din sectorul privat, n condiii concureniale(dei adesea imperfecte).


10/98

5


5

uncertainty - nesigurana(pentru care de obicei nu se pot ncheia asigurri); new activities -noile activiti (investiiile de capital n vederea extinderii); i stability - stabilitatea (adicacoperirea fluctuaiilor anuale i situaiilor accidentale)11.

Dac veniturile nu acoper aceste costuri, se vor ntmpla mai multe lucruri i anume:

(a) entitatea din sectorul publici publicul su format din contribuabili - vor primiservicii nesatisfctoare;

(b) furnizorul de servicii fie va da faliment, fie va refuza s mai accepte altecontracte n viitor, reducnd astfel disponibilitatea potenial a ntreprinderilorprivate de a furniza servicii;

(c) entitatea din sectorul public care continu s aib responsabilitatea final

(juridic i administrativ) va suporta costuri suplimentare legate de:

(i) reabilitarea serviciului nesatisfctor (ct i tratarea reclamaiiloraferente);

(ii) ncheierea unui alt contract;

(iii) n mod implicit, un pre mai mare pentru noul contract, care trebuie acums acopere costurile OMARs CAR nerealizate de primul furnizor, i

(iv) probabilele chirii economice, peste nivelul de recuperare a costurilor,datorit faptului c noul furnizor va ti c entitatea din serviciul public seafl ntr-o situaie nefavorabil, motiv pentru care ea este probabildispus s plteasc o "prim" ca s ias cu faa curat.

Exist n plus, pn la ndreptarea total a situaiei, riscul deteriorrii imaginii politice, care seva concretiza ntr-o nfrngere la urmtoarele alegeri.

Uneori, o organizaie prestatoare de servicii subordonat entitii aflate n serviciul public12, poate concura cu ali furnizori pentru efectuarea unei anumite activiti. Este o practicobinuit i acceptat, deoarece competiia stimuleaz productivitatea furnizorului intern. Cu

toate acestea, concurena nu poate fi loial dect dac furnizorul intern (subordonat) acopercosturile OMARs CAR. In caz contrar, avem de-a face cu o subvenie public, adic cu oasisten social pltit angajailor care sunt direct subordonai.

Acesta este un concept deosebit de important n cazul cnd entitatea din sectorul public deine proprietatea asupra sediilor i instalaiilor. De obicei, sistemele contabile ale instituiilor publice

11 Acronimul pentru aceste activitti este cuvntul: RUNS merge, funcioneaz. In acest fel, listaacronimelor noastre devine OMARs CAR RUNS. (Mainalui Omar merge/funcioneaz).

12 In general este vorba de departamentul de furnizare existent care este restructurat pentru a funciona n maimare msur pe baze comerciale.


11/98

6


6

nu prevd costuri de chirie implicite, folosind contabilitatea la valoarea actual : consumul decapital, ajustarea valorii (re-evaluarea activelor); i rata de rentabilitate a investiiilor decapital13. Aadar, pentru "a echilibra situaia", poate fi nevoie de o revizuire a sistemul contabil

astfel nct s includ toate capitolele de costuri necesare respectrii principiilor din OMARsCAR.

In momentul cnd se ia o decizie referitoare la o investiie bneasc ntr-o activitate a sectoruluipublic, trebuie s existe att o evaluare a riscurilor ct i a costurilor. In cazul cnd contractul se ncheie cu furnizori externi, pot apare riscuri legate de acoperirea costurilor generate deincapacitateafurnizorului; dac contractul se ncheie cu furnizori interni, pot apare riscuri legatede acoperirea costurilor datorate ineficienei creat de lipsa de concuren.

Externaliti

Exploatndu-i taxiul, Omar poate s-i pstreze firma dac obine un excedent, dup ce aacoperit costurilefinanciare ale Mainii lui OMAR, costuri pe care firma lui le suport sau le

pltete n mod direct. Cu toate acestea ns, firma lui Omar, ca majoritatea firmelor, nu vasu porta n mod direct anumite costuri adiionale. Este vorba de costuri pe care funcionareafirmei le impune societii n ansamblu, cunoscute de economiti sub numele de externaliti14.

Costurile pentru servicii publice

Ori de cte ori Omar conduce taxiul, el trebuie s foloseasc un drum sau un pod15. Se ntmplmai rar ca drumul sau podul s fie private. In acest caz, proprietarul drumului sau poduluitrebuie s-i recupereze, de la Omar i de la ceilali utilizatori, costurile sale de utilizaresimbolizate de acronimul OMARs CAR. Pentru ca proprietarul unui drum sau pod privat s-i acopere direct aceste costuri, vor trebui percepute taxe16, iar pentru aceasta trebuie ndeplinitecel puin trei condiii:

(a) proprietarul trebuie s dein ntr-un anumit grad monopolul asupra tuturor

13 Autoritile locale din Marea Britanie sunt obligate s includ un element de chirie n sistemul lor decontabilizare a costurilor. Acesta este stabilit de guvern i se aplic tuturor autoritilor locale. Dac el acoper ntotalitate costurile OMARs CAR rmne o chestiune de dezbatere profesional.

14 In termenii unei analize riguroase, externalitile sunt consecinele bunstrii non-market. Astfel, utilizarea

mainii lui OMAR poate fi considerat ca productoare de externaliti pozitive i negative. De exemplu, datoritfaptului c se plimb pe strad (face rondul), maina lui Omar le ofer clienilor poteniali posibilitatea de aeconomisi costurile legate de localizarea i stabilirea contractului cu serviciul de taximetrie. Totui, acest lucru nueste probabil efficient din punct de vedere economic numai dac multetaxiuri fac rondul n acelai timp. [Un singurtaxisau doar ctevanu ar putea genera un serviciu perceput ca atare de public].

15 Din punct de vedere economic, un pod nu trebuie neaprat s fie o construcie civil specific, peste un cursde ap, cale ferat sau alt tip de obstacol. Principala caracteristic economica podului este accea c faciliteaztrecerea pasagerilor printr-o gtuire a traficului, ct i c este mai puin costisitor s se treac pe el sau prin el,dec s fie ocolit.

16 La ora actual se dezvolt tehnologii care permit ca folosirea vehiculului s fie corelat direct cu folosireadrumului, ceea ce va permite o mai bun stabilire a preului drumurilor. Pentru exemplul nostru, aceasta poate ficonsiderat doar o tax mai sofisticat. Principiile fundamentale rmn neschimbate.


12/98

7


7

drepturilor de acces, n msura n care utilizarea drumului sau podului, la taxarespectiv, este perceput de utilizatorii vehiculului ca oferindu-le o satisfacie(financiar, economic i social)17 mai mare dect folosirea unor trasee

alternative;

(b) folosirea, de ctre vehicul, a drumului sau podului, trebuie s declaneze n modautomat o anumit activitate de natur administrativ, mecanic sau electroniccare va avea ca rezultat perceperea sigur i eficient din punct de vedereeconomic a taxei de drum/pod: i

(c) perceperea taxelor de drum/pod (i prevenirea sustragerii de la plata lor) trebuies poat fi aplicat din punct de vedere mecanic i/sau legal, cu un gradrezonabil de eficacitate18, conform dreptului penal sau civil.

Dac aceste condiii nu sunt satisfcute, atunci fie:

(a) proprietarul va da faliment i/sau drumul sau podul se va deteriora; fie

(b) proprietarul va desfura aceast activitate (de exploatare a drumului saupodului), parial sau n totalitate, ca s se amuze (hobby) sau ca serviciu public,n care micile eventuale venituri obinute ar servi la reducerea subveniilor.

Sigur c proprietarul poate rmne pe pia, dac subvenia este rambursat (s zicem) deautoritatea administrativ. Acest lucru ar deplasa responsabilitatea financiar asupra sectorului

public, care ar fi ncredinat astfel sectorului privat exploatarea drumului sau a podului, pe bazecontractuale.

Exact aceleai condiii se aplic, n principiu, dac drumul sau podul ar fi exploatate, frsubvenii din fondurile publice generale, de o societate public aflat n proprietatea statului(regie). In practic este chiar o situaie frecvent ca podurile s fie exploatate de astfel desocieti. Mai rar se ntmpl ca exploatarea s acopere costurile OMARs CAR din taxele

percepute pentru utilizarea acestor infrastructuri. Este posibil s nu existe gradul necesar demonopol i de captare, n special atunci cnd infrastructura este exploatat ca parte a unei reelede transport integrat. In plus, chiar n condiii ideale, este posibil ca sistemele contabile aleorganizaiilor guvernamentale s nu fie concepute astfel nct s permit deplina tragere la

rspundere a autoritii pentru poduri pentru costurile generate. In fine, chair dac se folosescsisteme contabile sntoase, este posibil ca taxele s fie reduse din considerente de politic asectorului public sau de eficien economic.

17 Satisfacia trebuie vzut ca o acumulare pentru fiecare utilizator luat individual i personal. Omuluieconomic cel care i ridic la maxim propria bunstare pltind un cost minim nu i va psa prea mult decosturile i beneficiile pentru societate n ansamblu. El le va percepe ca gratuite!

18 Aplicarea legii nu are nici un sens dac de exemplu un proces dureaz doi ani, iar pedeapsa estenesemnificativ.


13/98

8


8

Se ntmpl adesea ca un element de infrastructur s fie construit din fonduri guvernamentale,acordate sub diverse forme. In alte situaii, finanarea s-a fcut printr-un mprumut, al cruiserviciu este asigurat din venitul general al statului. Se poate ntmpla ca aceste tranzacii, fcute

n special pe baz de numerar, s nu se reflecte n evidenele contabile ale costurilor OMARsCAR.

Dei trebuie s respecte aceleai principii economice ca taxele pentru poduri, taxele de drumsunt mai puin frecvente. Acest lucru se datoreaz, n majoritatea situaiilor, i multiplelor traseealternative, ceea ce face ca principiile economice pur i simplu s nu se aplice. In plus, seaccept mai uor c drumurile sunt servicii publice, finanate din banii publici. Este probabildeci ca ele s fie exploatate i ntreinute direct de departamentele respective (departemantul

pentru construcii publice sau drumuri) ale autoritilor centrale sau locale.

Problemele contabile vor fi n acest caz i mai serioase, deoarece multe sisteme contabile

folosite de obicei de structurile guvernamentale nu sunt concepute astfel nct s reflectecosturile OMARs CAR, n special n ceea ce privete chiria infrastructurii sau serviciuluirespectiv recuperarea costurilor totale de capital. Dac costurile totale de exploatare aledrumurilor i podurilor nu pot fi sau nu sunt la ora actual strnse direct de la utilizatori,costurile OMARs CAR nu vor fi recuperate i vor necesita astfel o subvenie public din taxei impozite. Acest lucru este valabil pentru toate serviciile publice.

In mod normal, firma lui Omar, ca oricare alta, poate plti taxe i impozite ctre autoritilelocale i centrale, pentru susinerea financiar a serviciilor publice. Cu toate acestea,taxele/impozitele, aproape prin definiie, nu au nimic sau au prea puin de -a face cu utilizareaserviciului de ctre contribuabil. Ele depind, printre altele, de tipul de tax/impozit i de situaiacontribuabilului. Mai depind de abilitile contribuabilului de a evita plata taxei/impozitului (sauchiar de abilitile sale de evaziune fiscal)19.

In unele situaii, taxele sunt strns legate de utilizarea serviciului, n general. De exemplu,situaia n care (s zicem) taxele pentru benzin i vehicul sunt concepute n legtur cucosturile utilizrii drumurilor. Chiar i acestea ns nu vor face o distincie complet n funciede tipuri, locuri i gradul de utilizare. In plus, dac sunt declarate public ca fiind taxe deutilizare (de ex. prin alocare sau grevare), acest lucru va limita funciile lor de venituri generaleale statului.

Taxele vor avea caracteristicile de taxe de utilizare numai dac ele funcioneaz conformprincipiilor de stabilire a preului pe baz de eficien. Asta nseamn c utilizarea serviciului va

19 Acest lucru poate introduce numrarea dubl. Dei este bine ca costurile OMAR'S CAR ale unei firmeindividuale s includ taxele/impozitele, acestea sunt transferuri n cadrul economiei n ansamblu. Ele ar trebui prinurmare s fie excluse din domeniul deaplicare al msurrii externalitilor. Acest lucru se ntmpl pentru c efectulbnesc marginal creat de fiecare productor de externaliti este (la prima vedere) fr taxele strnse (de la acelproductor) pentru a le acoperi. Datorit faptului c taxele influeneaz preul bunurilor i serviciilor vndute defirme i cumprate de utilizatori, ele influeneaz astfel cantitile vndute i venitul ctigat. Acest lucru complicsituaia dar nu va fi analizat mai departe.


14/98

9


9

fi (mai mult sau mai puin) sensibil la modificrile impozitelor20.

In unele cazuri, poate s nu existe de loc inteniade a crea o legtur ntre taxe/impozite i

utilizarea serviciului respectiv. Un caz limit ar fi aici contribuiile de asisten social pltitecelor sraci i dezavantajai. In acest caz, intenia clar este de a transfera fondurile publice dela contribuabilii cu situaie material mai bun la cei care nu pltesc sau pltesc prea puintaxele/impozitele.

Acest lucru ar fi echivalent cu situaia n care Omar i -ar folosi taxiul pentru a face acte decaritate. Poate c el chiar transport sraci la spital i suport costurile din buzunarul su. Inacest caz ar trebui s-i acopere aceste costuri21:

(a) reducnd volumul excedentului (din afacerea lui) pe care i-l nsuete, ceea censeamn c percepe astfel un fel de impozit privat pe venitul su propriu;

(b) crescnd puin tariful pe care-l percepe celorlali clieni22, ceea ce nseamn cpercepe de la ei un fel de tax privat pe vnzri; sau

(c) asigurnd fondurile din alte surse private sau din alte activiti.

Costuri sociale i ecologice

Ca i n cazul utilizrii drumurilor i podurilor de ctre Omar, costurile pentru utilizareaserviciilor publice vor trebuimai devreme sau mai trziu - s fie pltite. Aa cum am vzut,ele trebuie fie recuperate direct de la utilizatori, fie acoperite din taxe. Dac acest lucru nu sentmpl, serviciile (inclusiv instalaia sau infrastructura) se vor deteriora i vor nceta n final sfuncioneze.

De obicei, costurile complete OMARs CAR ale serviciilor publice nu sunt recuperateimediat n numerar, din taxarea direct pentru utilizarea acestor servicii sau din taxe i impozite.Dimpotriv: constrngerile bugetare sau de natur politic impun ca aceste costuri s fietemporar ignorate. Banii se cheltuiesc pentru alte proiecte, care sunt mai vizibile pentru public.Asta nseamn c activele publice nu sunt bine ntreinute, extinse sau nlocuite. Sau c sefolosete o mn de lucru mai puin eficient sau o tehnologie nvechit. Soldul costurilor esterecuperat prin agravarea nemulumirii reale sau poteniale a utilizatorilor serviciului respectiv,

datorit pierderilor, ntrzierilor sau defectrii instalaiei. Aceasta este de fapt o tax n natur.

20 Numai destinarea anumitor taxe pentru destinaii specifice nu le transform, din punct de vedere economic, ntaxe de utilizare. Dac nu respect principiile stabilirii preului pe baz de eficien, aceast destinarese poatedovedi doar un sistem contabil creativ de inspiraie politic.

21 Tehnic vorbind, Omar trebuie s acopere nu numai costul unui serviciu gratuit dar i pierderea suplimentar devenit pe care o va suferi. Aciunea de a transporta aceti oameni la spital va avea efecte negative asupra activitisale generatoare de venit. Ridicarea preului pentru ceilali pasageri va face probabil ca numrul clienilor lui Omars scad. Aceste pierderi suplimentare sunt cunoscute uneori sub numele de pierderi seci. Pentru c nimeni nu leprimete, ele nu sunt o form de redistribuire a venitului.

22 Reglementarea concurenei poate limita acest fenomen.


15/98

10


10

Acest lucru este cu att mai adevrat n ceea ce privete costurile sociale i de mediu. Deexemplu, este foarte probabil ca funcionarea taxiului lui Omar s creeze astfel de costuri pentru

comunitate, sub form de aglomerare a traficului i de poluare, mpreun cu riscurile concretede producere a accidentelor. Folosirea mainilor a ncurajat de asemenea extinderea zoneiurbane, ceea ce a sporit i mai mult costurile publice i private prin asigurarea infrastructurii

pentru zonele cu densitate mai mic a populaiei.

Unele din aceste costuri vor fi suportate de utilizatorii drumurilor. Multe dintre ele se vorrevrsa asupra altor membri ai comunitii locale, naionale sau chiar internaionale. O

proporie nsemnat a acestor costuri va fi suportat de instituiile din sectorul public. Acesteainclud dirijarea i controlul traficului, poliia rutier, reglementrile de mediu i asigurarea unorservicii de salvare (pentru accidentele de circulaie). Ca i serviciul de taxi a lui Omar, aproapefiecare afacere/firm creaz costuri asemntoare. In plus fa de cele deja menionate,

activitile respective vor afecta mediul nconjurator, adic flora, fauna, clima, pmntul imarea.

Dac aceste costuri nu pot fi sau cel puin nu sunt la ora actual recuperate de la cei care leproduc, comunitatea - n ansamblul ei - va trebui s gseasc o soluie. Uneori, ca n cazulutilitilor publice, costurile pot fi recuperate prin perceperea de pli (numerar). La fel de

probabil este c ele trebuie recuperate prin taxarea ingenuitii, capacitii de autocontrol, desacrificiu personal, responsabilitii i integritii comunitii n ansamblu i a fiecruia dintremembrii ei luai separat.

Dac nu se ocup de problemele ecologice curente, comunitatea mondial va spori n mod directsuferina i frustrrile. Crend astfel de probleme pentru generaiile viitoare, ea nu i pltetechiria de mediu. Rezultatul va fi consumarea23 sau degradarea capitalului de mediu alplanetei.

Un exemplu de acest fel este evacuarea deeurilor neprelucrate ecologic24.

In termeni de costuri de mediu OMARs CAR, opiunea este aceeai ca i pentru costurilefinanciare sau economice. Dac costurile sunt acoperite ntr-un fel, va exista un excedent de

23 In Critical Path (Calea critic), St. Martin's Press 1981, R. Buckminster Fuller scrie: O contabilizare

tiinific a procesului electro-chimic, integrat sinergetic i innd cont de relaia timp-energie demonstreaz c, pentru Universul energetic, costurile producerii unui gallon de iei depesc un million de dolari, n timp cecantitatea de energie sub form de cldur i presiune folosit pedurata necesar producerii acelui gallon de ieieste taxat la tarifele de livrare cu amnuntul n kw/or ale companiei New York Con Edison pentru acea cantitatede energie. Conform acestui calcul pe care muli l pot considera extrem dac Omar ar trebui s plteascchiria de mediu complet, ar da faliment ntr-o secund! Se ntmpl ns adesea ca societile comerciale s cautesau s solicite accesul la terenuri publice pentru a extrage iei. Este evident c activitile lor nu vor putea niciodats acopere n totalitate costurile de extracie. i totui, acest lucru este de obicei total ignorat.

24 Un exemplu dramatic de neplat a chiriei de mediu a aprut la mijlocul anilor aizeci, cnd un munte dedeeuri de min din Wales, Marea Britanie, s-a prbuit pe o coal, omornd aproape 150 de persoane, majoritateacopii. In acest fel, costurile neacoperite au fost transferate asupra generaiilor viitoare ntr-un mod brusc i curezultate catastrofice.


16/98

11


11

mediu, care va reflecta reabilitarea i va genera satisfacii. Alternativa, exact la fel ca ndomeniul financiar sau economic, va fi pierderea ecologic, care expune la condiii de mediudegradat i conduce la creterea imediat sau ulterioar a suferinei.

Costuri etice

V amintii exemplul acelui Omar care i folosete taxiul n scopuri caritabile, aducnd astfel ocontribuie de autosacrificiu i implicare n aciuni de binefacere. El poate ns contribui lao form de poluare, extrem de obinuit n societatea modern, i anume poluarea uman. Deexemplu, n afar de faptul c se poate sustrage n mod voit de la probele de siguran i testelede poluare ale vehiculului, el mai poate s nele pasagerii, s practice evaziunea fiscal, sconduc taxiul ntr-un mod periculos, inclusiv sub influena alcoolului, s foloseasc taxiul

pentru a transporta droguri, i s mituiasc poliia.

Ce minunat ar fi dac toate aceste probleme s-ar limita la un singur ofer de taxi, care parcurgestrzile unui ora mare. Din pcate, n afaceri i n activitatea sectorului public, ele sunt foarterspndite i antreneaz de bun seam nemulumri i costuri imense pentru publicul larg. Estevorba att de costuri bneti, ct i de costurile legate de un grad mai mic de satisfacie

personal i mai mult suferin.

Ca in cazul altor forme de poluare, aceste costuri pot fi costuri de tranzacie etice directe. In plus, datorit polurii treptate a comportamentului social, umanitatea nu i va plti chiriaetic. Dimpotriv, ea va transfera aceste standarde mai puin etice asupra generaiilor viitoare.

La fel de sigur ca transferul nspre viitor al polurii ecologice este i faptul c trebuie fcutcurenie. Revoluia politic i violena fizic nu sunt dect dou din multele scenarii posibilede ndreptare a situaiei! Ele vor aduce desigur mai puin satisfacie i mai mult suferin. Din

pcate, cei care produc (adic obin satisfacie din) aceste probleme nu sunt de obicei cei caresufer de pe urma lor.

Valoare

Se susine uneori c dac tu nu i respeci propria valoare, nimeni nu o va respecta. Acest lucrueste adevrat pentru noi n calitate de indivizi, firme, comuniti i este adevrat i pentrumediul nostru nconjurtor. Ce nelegem totui prin valoare? Putem spune c ea se leag de

unele concepte precum costul, meritul saupreul.Costul este forma obinuit de exprimare n termeni financiari. Are calitatea de a se puteanregistra uor, pentru c se bazeaz pe o tranzacie de schimb. In acelai timp ns, este unconcept care dispare imediat dup ce a aprut.

Aa cum este el nregistrat n termeni bneti, costul pune probleme serioase n ceea ce privetedurabilitatea criteriilor de msurare. Exist aproape ntotdeauna inflaia (sau deflaia), caresubmineaz toate evidenele contabile ale tranzaciilor, poate cu excepia acelor tranzacii caretocmai au avut loc. In plus, o valoare bazat pe cost presupune, n mod naiv, c prile implicate


17/98

12


12

ntr-o tranzacie dispun ntotdeauna de informaiile utile pentru acea tranzacie.

In felul acesta se ignor n mod implicit prevalena cazurilor de nenelegere, lips de informaii

i fraud. In fine, folosirea costului ca unic criteriu ignor faptul c multe active nemonetaresunt supuse n mod inevitabil deteriorrii fizice sau uzurii morale, astfel nct se uzeazcontinuu. Si tim cu toii c se ntmpl adesea ca un lucru care are un pre ridicat s aib ovaloare mic.

Acest lucru ar fi adevrat de exemplu dac maina nou-nou a lui Omar s-ar dovedi o rabl25.Chiar dac nu este aa, valoarea ei va fi cu totul alta dup cinci ani de funcionare i uzur decteste acum. Ca i n cazul multor altor active afectate n acelai fel, valoarea de utilizare estediferit de valoarea de schimb. In plus, costul de nlocuire va fi mult diferit decostul deachiziie.

Este deci mai probabil ca conceptul de valoare s se apropie mai mult de cel folosit n tiineleeconomice. Acest principiu, cunoscut sub numele de cost de oportunitate, recunoate cvaloarea depinde n orice moment de faptul c resursele economice sunt mai mult sau mai puininsuficiente n comparaie cu utilizrile alternative.

Msurate n termeni monetari, costurile pot fi doar un punct de plecare, chiar dac unul foarteutil. Odat stabilite, ele trebuie ajustate pentru aine cont de modificrile intervenite n ceea ce

privete starea fizic, valorile bneti i raritatea (insuficiena).

Astfel, conceptul de chirie n cadrul costurilor OMARs CAR prevede consumul de capitali ajustarea valorii. In cazul activelor nemonetare, deprecierea fizic creaz un consumrealdecapital, n timp ce modificarea raritii/insuficienei mpreun cu inflaia -, creaz o ajustarea valorii pentru criteriul de msur bneasc. Din contr, pentru activele monetare, inflaiaeste cea care creaz consumul de capital n termenireali, n timp ce activitatea de exploatare,cum ar fi modificrile nefavorabile sau favorable ale obligaiilor contractuale, creaz nevoia deajustare a valorilormonetare.

In practic, aproape toat lumea, dac nu folosete indexarea, adaug inflaia estimat(nominal) la ctigurile estimate din investiia (real), pentru a calcula ratele de pia anticipateale ctigului, sau ratele dobnzii.

Urmarea este c contabilii se strduiesc din rsputeri s fac ceea ce este practic imposibil. Einregistreaz, n acelai timp, modificrile valorii reale i ale valorii bneti, folosind-o pe unapentru a o msura pe cealalt. Este o sarcin copleitoare, ca i cum ai ncerca s marchezipuncte ntr-un meci de tenis, n timp ce nlimea plasei i dimensiunile terenului se modificcontinuu!

25 Sigur c o main poate fi i clas, ca rezultat al unui anumit tip de satisfacii sporite. Datorit raritii sale,acest lucru va crea valoare adugat.


18/98

13


13

Ajustarea valorii

In mod normal, ajustarea valoriipentru tranzacii, active i pasive se prezint astfel:

(a) tranzaciile curente se ajusteaz n mod normal prin perceperea unor preuridiferite (de obicei mai mari), dac noile valori se datoreaz modificrilor deraritate/insuficien (pentru valorile reale) sau inflaiei (pentru valorilemonetare);

(b) aciunile i rezervele (inventarul) i pstreaz n mod normal valoarea real26, nafara cazului cnd aceasta se pierde prin nvechire/uzur moral sau degradarefizic, cum se ntmpl cu bunurile perisabile: n mod normal valorile monetarenu sunt ajustate, dect ca parte a unui sistem contabil care folosete valoareacurent;

(c) valorile reale ale creditorilor (sume de pltit) i ale debitorilor (sume de ncasat)se vor eroda datorit inflaiei (sau vor crete datorit deflaiei) i rmn nepltite:

n mod normal valorile lor monetare nu vor fi ajustate, n sistemele contabilenormale, cu excepia unui sistem care aplic o inflaie excesiv de mare;

(d) valoarea real a datoriei pe termen lung se va deprecia n civa ani, chiar ncondiii de inflaie modest27, cu diferena c ratele dobnzii practicate pe piainclud deja un element de inflaie estimat, n plus fa de ctigurile realeestimate: n mod normal valorile monetare nu sunt ajustate, dect ca parte a unuisistem contabil care folosete valoarea curent, sau folosind indexarea;

(e) pentru pasivele nemonetare, n cazul cnd valoarea viitoare a plilor estenesigur, valorile reale vor putea fi ajustate prin metode probabilistice sauactuariale: valorile monetare vor fi ajustate folosind ratele de pia ale dobnziila investiiile de fonduri pentru a plti aceste obligaii n cele din urm28.

(f) la fel ca i n cazul datoriei pe termen lung, valoarea real a activelor monetarepe termen lung (investiiile) se depreciaz puternic n civa ani, chiar n condiiide inflaie modest, cu diferena c ratele dobnzii practicate pe pia includ dejaun element de inflaie estimat, n plus fa de ctigurile reale estimate: n modnormal valorile monetare nu sunt ajustate, dect ca parte a unui sistem contabil

care folosete valoarea curent; i

(g) valorile activelor nemonetare (fixe) se erodeaz prin depreciere (sau uzur

26 De exemplu, n 1993, 250 m de eav de cupru, cumprat n 1985, va avea tot valoarea de 250 m de eav decupru (cu condiia s nu se fi oxidat), chiar dac preul de achiziie a urcat cu (s zicem) 40% ; cu toate acestea,micro-calculatoarele cu 64K de RAM nu vor mai avea practic nici o valoare, iar 10 saci cu cartofi vor fi completputrezi!

27 De exemplu, valoarea real (principalul) unui mprumut se va reduce, dup numai 5 ani de inflaie la o rat denumai 4%, cu aproape 20%.

28 Ca exemplu putem lua fondurile de pensii sau de asigurri.


19/98

14


14

moral29), n timp ce valorile monetare cresc: deprecierea/amortizarea esteprevzut n mod normal30la costurile de achiziie iniiale, dar valorile monetare fie pentru active fie pentru depreciere/amortizarenu sunt ajustate n mod

normal, dect ca parte a unui sistem contabil care folosete valoarea curent.

In cazuri de inflaie foarte mare (cum este cea de ordinul zecilor sau mai ru), indexarea trebuiefolosit pentru a ajusta valorile monetare ale activelor monetare pe termen lung i ale datoriilorpe termen lung31. Si asta dintr-un motiv foarte practic. Aceste pasive i active sunt obligaiicontractuale, care trebuie descrcate n oricare valori monetare curente la momentul respectiv32.Dac banii i-au pierdut valoarea, obligaiile, n termeni reali, nu pot fi complet descrcate.

Contabilitatea la valoarea curent este conceput s ajusteze valorile monetare ale activelornemonetare la valorile lor curente. In ciuda faptului c aceast practic se bucur de o ampl

justificare intelectual, membrii profesiei contabile din lumea ntreag se lupt de ani de zile cu

dificultile practice legate de aplicarea ei.

Pofesionitii din Australia i Noua Zeeland dein primul loc n aceast chestiune. Spre cinstealor, au cerut de curnd ca aceste practici s se aplice serviciilor publice acoperite dintaxe/impozite. In multe ri, aceste servicii reprezint nc domeniul de aplicare al uneicontabiliti desuete.

Rspundere

O condiie necesar, dar nu i suficient, a rspunderii este nregistrarea, analiza i raportareainformaiilor contabile. Acestea reprezint responsabilitatea contabililor, care se presupune crespect principii sntoase i standarde etice ridicate.

Nu exist ns o serie de principii valabile pentru toate situaiile. Putem vorbi doar despre oserie de paradigme foarte largi. Acestea pot fi numite Cele zece porunci ale contabilitii sauCei zece C, i sunt:

CREDIBILITATE, CONFORMITATE, CONDUIT, CARACTER COMPLET,COMPREHENSIUNE, COMPETEN, COEREN, CARACTER CERTIFICABIL,CONSECVENiCREZARE (NCREDERE).

29 Excepia principal o constituie terenul, care n mod normal nu se depreciaz/amortizeaz n contabilitate. El poate fi totui re-evaluat Aceasta dovedete faptul c valoarea sa real se poate modifica datoritinsuficienei/raritii relative, dar nu i datorit uzurii sale. Valoarea lui este determinat de amplasare mai degrabdect de starea sa fizic. Chiar i aceast concepie nu este absolut, datorit posibilei eroziuni.

30 De obicei, practica contabil a organizaiilor guvernamentale nu prevede amortizareanici chiar la costurilede achiziie iniiale a activelor fixe folosite la livrarea serviciilor acoperite din taxe/impozite. Activitile deutilitate public care practic contabilitatea comercial reprezint o excepie la acest neajuns.

31 Ca msur extrem, acest lucru se poate aplica i la activele i pasivele monetare curente, cu excepia banilorpropriu-zii.

32 Acesta este un obicei practicat pe piaa comercial. Totui, n perioade de inflaie, fluxurile nominale denumerar au valori reale cu att mai mari cu ct sunt pltite mai devreme. Tehnic vorbind, indexarea ar corectaaceast anomalie mai bine dect folosirea ratelor de pia ale dobnzii care includ inflaia.


20/98

15


15

Acestea sunt explicate pe scurt n Anexa 1.

Au contabilii rspunsuri la toate aceste ntrebri i probleme? Sigur c nusau nu nc! Asta nueste ns o scuz ca s stm cu minile ncruciate, sau n varianta modern s ne uitmneputincioi la ecranul calculatorului!

Aa cum spunea tatl lui Omar, ar trebui s fie clar c dac nu tim ce facem (din punct devedere financiar, economic, social, ecologic, etic i al valorilor), aceast metod de a afla poates ne coste foarte mult33.

Exemplele referitoare la OMARS CAR / Maina lui Omar ar trebui s-i stimuleze pedecideni, pe manageri i pe contabili s fac tot ce le st n putere la ora actual. Acetia artrebui s studieze mai n profunzime problemele legate de luarea deciziilor, nregistrarea,

analiza i raportarea utilizrii reale ale resurselor materiale, umane i de mediu.

Deplasndu-ne atenia de la simpla nregistrare a banilor (i a tranzaciilor bneti) nspreperformana activitii, se poate spune c Maina lui Omar trebuie condus, la fel ca toateafacerile/firmele, serviciile publice i hobby-urile, astfel nct s respecte cele paisprezecestandarde de:

ECONOMIE, EFICIEN, EFICACITATE, EXCELEN, ECHITATE, ETIC,EXPUNERE, EXPLICAIE, SATISFACIE, EMPATIE, ENERGIE, ENTUZIASM,ECOLOGIE i SCHIMB.

Acestea sunt explicate pe scurt n Anexa 2.

33Adeseori, n special in probleme de mediu, fie tim foarte bine ce facem, fie nu ne pas de fel. Cu toate acestea,dac alii au competena s discearn rezultatele nesatisfoare ale actelor noastre, preferm s nu ne-o spun i nou.


21/98

16


16

ANEXA 1

PARADIGME i PRINCIPII CONTABILE

CREDIBILITATE Evidenele financiare trebuie s reflecte complet i corect situaiafinanciar i activitile organizaiei respective;

CONFORMITATE Situaiile financiare, practicile contabile i de audit, mpreun cuactivitile aferente, trebuie s respecte toate cerinele i reglementrile legale;

CONDUIT Organizaia i reprezentanii ei trebuie s dovedeasc standarde ridicate deconduit, cu un accent deosebit pe integritate i competen;

CARACTER COMPLETSituaiile financiare trebuie s includ toate activitile materialeale organizaiei, fr a ncerca s ascund unele lucruri pe care le-ar dori mai puin cunoscute;

COMPREHENSIUNE Situaiile financiare i documentaia aferent trebuie s poat finelese de toi cei care trebuie s le foloseasc i s se bazeze pe ele pentru a judeca i luadecizii;

COMPETENSituaiile financiare trebuie s demonstreze, pe ct posibil, c activitileorganizaiei au fost efectuare n mod eficient, economic i efectiv cu alte cuvinte, c diversele

pri interesate (ex. investitorii, creditorii, angajaii, clienii i contribuabilii) primesc valoare nschimbul banilor pe care i-au pltit sau muncii pe care au prestat-o;

CARACTER CERTIFICABILEvidenele contabile i situaiile financiare trebuie pregtite,operate, ntreinute i nsoite de dovezi credibile, astfel nct s poat fi certificate uor icompetent de auditori calificai, independeni i cu experien;

COERENSituaiile financiare trebuie s demonstreze c organizaia este un ntreg carefuncioneaz ca atare n vederea atingerii scopurilor sale declarate;

CONSECVENInformaiile sunt nregistrate i prezentate conform unor practici coerente:ntre diversele domenii de activitate ale organizaiei; n timp; i n cadrul standardelor declarate,

adecvate rolului su;

CREZARE (NCREDERE) Legiuitorul, publicul contribuabil, personalul, clienii,investitorii i alte organisme guvernamentale pot s aib ncredere n competena, sinceritatea iresponsabilitatea organizaiei, n identitatea i poziia declarat pe care aceasta le are n treburilenaiunii i pe piaa comercial.


22/98

17


17

ANNEX 2.

STANDARDE CONTABILE COMPLETE

ECONOMIESpirit gospodresc i economicos n administrarea banilor, evitarea risipei.

EFFICIENOptimizarea ieirilor (rezultatelor) fa de intrri (contribuii de orice fel).

EFICACITATEObinerea rezultatului dorit sau decisiv.

EXCELENO mai mare satisfacie a clientului, utilizatorului sau beneficiarului final.

ECHITATEIntr-un spirit corect i just.

ETICIn conformitate cu standarde ridicate de conduit profesional.

EXPUNEREFaptele sunt fcute publice, fr posibilitate de nelciune.

EXPLICAIEDare de seam i justificare clar a aciunilor i evenimentelor, pentru a evitaorice fel de nenelegere.

SATISFACIECapacitatea de a resimi plcere i satisfacie n furnizarea sau utilizarea unuilucru, beneficiu sau avantaj.

EMPATIECapacitatea de a nelege gndurile i sentimentele celorlali.

ENERGIEFor i vigoare n fapte i vorbe.

ENTUZIASMCapacitatea de a investi interes i pasiune n mod continuu pentru atingereaunui scop valoros.

ECOLOGIEEchilibrul influenelor materiale, naturale i spirituale care afecteaz creterea,dezvoltarea i existena.

SCHIMBUurin, deschidere i participare la dialogul bnesc, material, intelectual, spirituali afectiv, ca parte a unui discurs dinamic.


23/98

18


18

MSURAREA COSTURILOR I STABILIREA PREURILORSERVICIILOR PUBLICE LOCALE

i

EFICIENA I EFICACITATEA LIVRRII SERVICIILOR

De

David C. Jones

David C. Jones, C.P.F.A.,F.C.C.A.(UK)

Cercettor,Center for Urban Development,Graduate School of Design,Harvard University,48, Quincy Street. CAMBRIDGE.Massachusetts, 02138. USATel: 617-495-4964Fax: 617-495-9347Internet: [email protected]

i n calitate de:Consultant n problemefinanciare i de management internaionale4936, Andrea Avenue,Annandale, Virginia. 22003. USATel: 703-978-8564Fax: 703-978-8014Internet: [email protected]


24/98


1

Msurarea costurilor i stabilirea preurilor serviciilor publice locale

iEficiena i eficacitatea livrrii serviciilor

-----------

Introducere

n fiecare zi, diverse medii de informare ne rsfa cu abordri retorice - multepolitice - ale problemei "costurilor" serviciilor publice i ale nevoii de a le elimina, reduce saucontrola. Este evident c exist o preocupare n acest sens i c este foarte puin probabil caaceasta s dispar. n acelai timp ns, aici intervin i probleme legate de nelegerea greit aunor lucruri i de erori.

Aceast lucrare abordeaz probleme de natur tehnic legate de stabilirea preurilor i decosturile serviciilor publice locale. Lucrarea este de asemenea relevant i n ceea ce privetenfiinarea unor entiti cvasi-autonome care livreaz un singur serviciu sau o gam restrns deservicii nrudite. Uneori, aceste entiti sunt poteniale aductoare de venit (sau orientate spreobinerea deprofit) din taxe directe percepute de la utilizatori i menite s acopere parial sauintegral costurile. n unele cazuri, acest tip de entiti vor fi finanate integral sau n principal dinvenituri publice, sau li se vor acorda subvenii pentru acoperirea acelei pri din costuri care nu

poate fi recuperat din taxele percepute de la utilizatori.

Vom aborda numai problema costurilor interne ale ntreprinderilor publice i private.Astfel, aspectele economice externe sunt lsate de-o parte.Nu pentru c nu ar fi importante sau

nerelevante. Dar n mod normal acestea nu sunt reflectate n conturile unei ntreprinderi,probabil cu excepia cazului impozitelor sau subveniilor "Pigovian34", compensnd costurilesau beneficiile externe. Cu toate acestea, costurile externe trebuie avute n vedere la stabilirea

preurilor, n special datorit faptului c ele sunt legate de mediu.

n principiu, aceast lucrare abordeaz n mod implicit:

(a) prezena, sau lipsa, adecvrii i oportunitii preurilor;(b) modul n care sunt stabilite preurile;(c) identificarea, compararea, verificarea i controlul costurilor;(d) msurarea i evaluarea eficienei serviciilor publice; i

34 Impozitele "Pigovian" (al cror nume vine de la renumitul economist englez Pigou) sunt percepute, de exemplu, pe bazaieirilor care provoac poluarea mediului. Deoarece adesea nu este posibil s se procedeze la o stabilire direct a preului, acesteimpozite constituie o modalitate rapid i aproximativ att de limitare a ieirilor prin intermediul raionalizrii indirect e apreurilor, ct i de obinere de venituri din care s se contribuie la achitarea costurilor provocate de impactul acestora, cum ar fi,de exemplu, costurile tratamentelor industriale.


25/98


2

(c) comparaia i diferenele dintre costuri i preuri: ntre entiti, n timp i pe bazabugetelor sau a altor ateptri.Prezentate la modul general, toate aceste probleme sunt fascinante din punct de

vedere intelectual i atrgtoare din punct de vedere politic. n mod cert, toat lumea este deacord c preurile serviciilor publice trebuie s fie "adecvate" i "oportune". n plus, "costurile"ar trebui s fie identificate i controlate n mod corespunztor, iar serviciile publice ar trebui sfie testate n privina eficienei i eficacitii, att la standarde interne, ct i la standarde externe.Din nefericire ns, o abordare mai sistematic a acestor aspecte aduce n discuie numeroaseprobleme importante. Acestea pot provoca un grad ridicat de discomfort att celor carerealizeaz studii, ct i celor crora li se solicit s furnizeze date fundamentale.

Desigur, ntotdeauna exist probleme legate de gradul n care cei care furnizeaz datele pot fi convini s coopereze deplin la ndeplinirea acestei sarcini. Acetia pot fi ocupai,suspicioi, este posibil s le fie team de eventualele rezultate, s fie mpiedicai s furnizeze

datele din diverse motive. Nu ne vom opri n aceast lucrare asupra acestor probleme, ci ne vomconcentra asupra aspectelor tehnice, legate n principal de recunoaterea i utilizareainformaiilor financiare.

O parte a preocuprilor principale privete definiiile. Astfel, de exemplu, conceptul de"pre" este neles n mod clar din punct de vedere juridic i practic, n timp ce conceptele cumsunt "cost", "profit" i "subvenie" depind de modul n care acestea sunt calculate.

Definirea, recunoaterea i deosebirea costurilor

Adesea, n abordarea problemelor legate de costuri se face referire, printre altele, ladeosebirile dintre conceptele contabile, cum sunt costurile medii, i conceptele economice, cumsunt costurile marginale i costurile de oportunitate. n principiu, aceste observaii sunt

pertinente. ns n practic este foarte posibil ca ele s constituie o surs de frustrare, deoareceeste puin probabil ca sistemele de contabilitate s poat furniza informaii despre aspecte cumsunt costurile marginale (sau de oportunitate). n schimb, pe baza oricror reguli n vigoare,acestea vor furniza informaii pe baze istorice, informaii care se vor preta rapid (dac vor fifolosite mpreun cu indicatorii tehnici corespunztori) la stabilirea costurilor medii.

ntr-un fel, este o situaie nefericit, deoarece multe decizii de management se bazeaz nmod mult mai oportun pe principii economice dect pe principii pur financiare. Cu toate

acestea, multe asemenea decizii privesc analizarea unor proiecte sau a altor schimbrisemnificative ale operaiunilor. Astfel, estimrile pot fi adesea incluse n procesul de luare adeciziilor a priori, dei este posibil ca ex postcifrele reale efective s fie mai dificil de urmrit.

Impedimentele majore ale impunerii conceptelor economice teoretice privindrecunoaterea costurilor n faa datelor contabile sunt (pentru costurile marginale) dimensiuneamarjei i durata cadrului de timp n care acestea sunt evaluate. De exemplu, n cazultransportului public, unitatea de cost marginal poate fi un pasager, cruia i corespunde un cadrude timp de o singur cltorie. Cu toate acestea, deciziile bune de operare sau de investiiitrebuie luate de obicei pe baz de incrementrii avndu-se n vedere perioade de timp mult mai


26/98


3

mari.

Dei conceptul de stabilire a costului marginal este valid din punct de vedere teoretic,n

practic, preurile nu pot fi continuu ajustate, astfel nct s permit orice variaie a costurilormarginale. Ajustarea frecvent a preurilor antreneaz "costuri de tranzacie", cum sunt celelegate de modificarea tarifelor de cltorie, a aparatelor care emit bilete sau de tiprirea de noi

bilete. Aceste costuri sunt uneori numite i costuri "de meniu", pe baza analogiei cu modificareapreurilor unui restaurant. n prezent, liniile aeriene i alte companii de transport la distan facmodificri de rutin ale preurilor n acest fel, dei exist riscul de a sacrifica interesele

pasagerilor (i percepia asupra corectitudinii companiei) pentru a obine venituri pe termenscurt35. Transportul urban al persoanelor spre i de la locul de munc implic ns tarife multmai mici percepute pasagerilor, dar numrul acestora este mai mare i se menine n mai maremsur la acelai nivel, astfel nct o asemenea practic ar fi n mod aproape sigur mai greufezabil i tolerabil.

n plus, dei costurile marginale pe termen lung sunt n final acoperite din preuri,unitatea va nregistra un eec financiar i operaional. ntr-adevr, aa numitele monopolurinaturale, care sunt de obicei sisteme n reea, au (prin definiie) costuri marginale n scdere.Astfel, pentru ca acestea s se menin viabile din punct de vedere financiar, preurile trebuiesdepeasc costurile marginale, sau, n caz contrar, diferena trebuie s fie subvenionat.Dimeniunea subveniei, comparat cu o cretere permis a preului, trebuie s fie influenat degradul n care bunstarea economic general exterioar este amplificat de folos ireasuplimentar a serviciului de ctre clineii atrai de preul mai mic. Transportul n comun,eliminarea deeurilor i autostrzile cu tax sunt exemple de situaii n care acest lucru poate fiadecvat, n funcie de contextele individuale.

Costurile de oportunitate sunt legate de costurile care apar deseori n conturile altorentiti, sau care, n caz contrar, vor fi supuse unei judeci subiective. Acestea nu pot ficontabilizate direct n mod util.

Cu toate aceste rezerve, definirea costurilor nu are nici o semnificaie dac nu se bazeazpe principii economice. De aceea, trebuie s se bazeze ct mai mult pe conceptul de consumarea resurselor, i nu pe simplancasare i achitare de numerar. n cazurile n care este posibil,

35Situaia este de fapt mult mai complex dect pare. Politicile de tarifare ale liniilor aeriene nu sunt de fapt motivate numai de

nevoia de a acoperi costurile marginale, dei aceasta ar trebui s fie o preocupare minim.n plus, se ncearc o captare, de lafiecare potenial pasager n parte, a aa numitului "surplus al consumatorului" - diferena dintre tariful pe care un anumit pasagerar fi dispus s l plteasc i orice pre potenial mai mic al biletului standard. n acest scop, liniile aeriene exploateazinformaiile privind cererea i oferta pentru locurile pe care le ofer, asupra crora dein monopolul, i (n msur mult mai mic)informaiile similare despre alte linii aeriene. De asemenea, exploateaz i confuzia i situaia general neclar a tarifelo r liniiloraeriene, care funcioneaz n beneficiul lor. Pasagerii sunt n mod clar dezavantajai n privina costurilor i a disponibilitiiinformaiilor de acest tip. Este foarte probabil ca ei s accepte un tarif mai mare, din cauza eecului parial al funcionrii unei piee competitive. Aceast situaie este cunoscut sub numele de "monopol discriminatoriu". Sigur, exist anumite limite,deoarece, n condiiile unui anumit pre, fiecare pasager are n vedere opiunile de a renuna la cursa respectiv sau de a cheltuitimp i bani pentru a afla care sunt costurile pe care le -ar suporta dac ar alege serviciile altei linii aeriene. n acest caz "costurilecutrii" sunt evaluate prin compararea cu economiile din tariful cltoriei. Astfel, folosirea serviciilor unui agent de turism este o modalitate de ameliorare a acestui eec al pieei.


27/98


4

ar trebui s se aib n vedere i s se ncorporeze i recunoaterea costurilor de oportunitate, nspecial a costului capitalului.

Din mai multe motive, acest lucru nu nseamn c managementul fluxurilor de numerareste lipsit de importan. nseamn pur i simplu faptul c, cu excepia unor coincidenealeatoare, este foarte puin probabil ca "fluxul de numerar" s fie sinonim cu "costul". De aceea,

pentru a institui cteva principii fundamentale, facem urmtoarea aseriune. Costurile - n ceeace privete utilizarea resurselor - oricrei companii sau activiti publice trebuie s includcheltuielile recunoscute i nregistrate corespunztor aferente:

(a) desfurrii activitii - n privina produciei de bunuri i servicii;(b) ntreinerii tuturor localurilor, instalaiilor i echipamentelor ntr-o stare

satisfctoare pentru desfurarea operaiunilor n mod sigur i eficient pe durata

ntregului ciclu de via al acestora;

(c) administrrii i managementului activitilor, alturi de achitarea impozitelor,necesare pentru a asigura efectuarea operaiunilor n condiii de eficien; i

(d) costului denchiriere (factori de recuperare a costurilor de capital) al ntreguluicapital fix i de lucru, cuprinznd n mod specific fie ( pentru ceea ce nu este

proprietate proprie) chiriape pia, fie (pentru ceea ce se deine n proprietate):

(i) consumul de capital, de obicei sub forma deprecierii localurilor, instalaiilor iechipamentelor;

(ii) ajustarea valorii, fie n ceea ce privete modificarea valorilor reale(costurile de oportunitate) ale proprietii, fie reflectndu-se efectelemodificrii valorii monetare (inflaie i deflaie); i

(iii) randamentul investiiei, inclusiv dobnda datoriei i un venit estimat i rezonabil (costurile deoportunitate) la capitalul (propriu) subscris, fie sub form de dividendeale proprietarilor sau de profit acumulat.

Dup ce s-au prevzut toate articolele de mai sus, considerate costuri aferente resurselor,

ar fi prudent s se anticipeze c aceste costuri de activitate permit i realizarea unui "surplus"suplimentar (dei mic), care s depeasc costurile rezonabile i anticipate de capital, pentru ase putea suporta fluctuaiile situaiei financiare, mai exact riscul, nesigurana, activitile noi i

Pentru cei interesai de acronime, acest concept mai este denumit (de exemplu ntr-un set de diapozitive destinate instruirii) i"MAINA LUI OMAR" ("OMAR'S CAR", n limba englez) i reflect faptul c COSTURILEoricrei companii sau activitisunt sinonime cu cele ale unui simplu ofer de taxi (care se numete Omar). Costurile lui trebuie s acopere: Operarea(Operation, n limba englez), ntreinerea (Maintenance, n limba englez), Adiministraie i impozite (Administration & taxes),Chiria (Rent) i Surplusul (Surplus). Conceptul de Chirie (CAR, main n limba englez) acoper: Consumul de capital(deprecierea) (Consumption of capital), Ajustarea valorii (reevaluarea) (Adjustment of Value) i Venitul din investiie (dobnd,dividende i ctiguri reinute) (Return on Investment).


28/98


5

stabilitatea pe termen lug.

Principiul prezentat mai sus poate fi consideratprincipiul fundamental al contabilitii

costurilor (FPCA). Utilizarea i transferarea resurselor monetare i a altor resurse, pentrudiverse scopuri, este adesea numit cheltuial36. Cu toate acestea, n contextul acestei lucrri,trebuie considerate n mod specific costuri numai acele cheltuieli care sunt conforme acestor

principii ale contabilitii costurilor.

De exemplu, n practica financiar se face frecvent referire la "cheltuieli de investiie".Dei acestea sunt, n mod cert, rezultatul utilizrii i transferului de resurse, de obicei nureprezint un cost. De fapt, reprezint o transformare a resurselor, care trec ntr-o form n care

pot fi utilizate, n care se poate abuza de ele i pot fi consumate n procesul de livrare abunurilor i serviciilor finale. Pe de alt parte, recunoaterea ulterioar a deprecierii periodice aactivelor fixe, care rezult din cheltuielile de capital, este un cost, aa cum a fost acesta definit.

S lum, pentru sectorul public, exemplul construirii unui drum sau ameliorarea (a nu seconfunda cu ntreinerea sau reparaiile) unuia deja existent. Acest proces de construciereprezint o transformare a resurselor n active - n acest caz, un drum. Operarea i ntreinereaacestuia vor determina de fapt costurile reale contractate.

n cazul contractantului care va construi drumul, cheltuielile pot fi foarte bineconsiderate "costuri". Cu toate acestea, din perspectiva contractantului, construcia nu vareprezenta o cheltuial de investiie. Va reprezenta costul la care obine venituri livrnd unprodus unui client - autoritatea din domeniul drumurilor. Este posibil ca schemele departeneriate public-privat din prezent s mreasc din ce n ce mai mult gradul de complexitateal acestor concepte. n cazurile n care, de exemplu, contractantul furnizezaz infrastructura ncondiii de "Construiete, Opereaz i Deine n proprietate" (COD), contractantul - sau altentitate privat - va avea n proprietate activul. n acest caz, autoritatea din domeniul drumurilorva lua de fapt n "leasing" activul de la contractant, situaia nedeosebindu-se prea mult de cea aunui vehicul nchiriat.

Randamentul investiiei

n "rentabilitatea investiiei" se include, ca parte, i prevederea dividendelor i a profiturilor acumulate care, n mod tipic, sunt acumulate de proprietarii (acionarii) entitii.Acestea sunt articole care, conform "principiilor contabile general acceptate" nu sunt tratate ca

fiind costuri, ci alocri ale "profitului". Deoasebirea este determinat de faptul c conturilefinanciare reflect mai degrab "drepturile de proprietate" dect principiile economice. n acestmod, dobnzile proprietarilor (acionarilor) sunt raportate ca profituri, dup satisfacerea tuturorcerinelor din afara entitii, inclusiv dup satisfacerea cerinelor creditorilor.

Cu toate acestea, economitii sunt de obicei de acord c ceea ce se consider "profiturinormale" reprezint de fapt, ntr-adevr, o parte a "costului de oportunitate al capitalului".

36Este posibil ca n diverse sisteme de contabilitate s existe distincii mai specifice i mai specializate n privina termenului"cheltuial". Nu vom face referire la acestea n prezenta lucrare.


29/98


6

Numai profiturile extraordinare sunt n mod tipic considerate ca fiind "profituri" adevrate,existnd o oarecare analogie cu ceea ce am descris ca fiind "surplus" n setul de distincii de maisus. n plus, practicile standard de analiz financiar abordeaz n mod explicit costurile de

capital, rentabilitatea activelor totale nete, ca o consolidare ponderat a randamentului separat ispecific al finanrii datoriei i capitalului propriu37.

Exist o situaie paralel n sectorul public. n unele ri, n special n Statele Unite i nMarea Britanie, finanarea n proporie de pn la 100% (i inclusiv n proporie de 100%) aanumitor articole de cheltuieli de investiie prin contractarea de datorii, de obicei cu perioade deamortizare apropiate de perioadele de via util a activului fix achiziionat, a devenit n generalo practic standard a autoritilor locale i de stat.

Cu toate acestea, chiar i n cazurile n care este posibil ca toate aceste active, sau o partedin ele, s fie finanate din alte surse dect datoriile, exist totui un cost de oportunitate al

fondurilor utilizate n acest scop. ntr-adevr, finanarea cheltuielilor de capital din veniturigenerale fie se va aduga la "deficitul" pe ansamblu, fiind necesar un mprumut, cu dobnd, fieva elimina o parte din "surplusul" pe ansamblu, ceea ce va conduce la pierderea dobnzilor dininvestiiile monetare aferente. Dei impozitele se mresc, contribuabilii (care sunt de fapt"acionarii" autoritilor) vor pierde (n mod colectiv) echivalentul dobnzii din banii pe care iachit, i care, n alte condiii, ar fi fost banii lor38.

Problema definirii costurilor a fost subliniat i explicat n ntregime, deoarececonstituie baza fundamental pentru evaluarea tuturor celorlalte aspecte conexe. Aceastaafecteaz, sau este afectat, de exemplu, de: sistemele de contabilitate a costurilor, preuri,alocarea cheltuielilor generale, managementul bugetar, deficitele fiscale, ntreinerea activelor itransferurile ntre autoriti. Deciziile eficiente din domeniul politicilor publice depind deefectuarea determinrii acestor costuri i de modul n care se face acest lucru. n plus, pentru a ficonsecvent, recunoaterea costurilor trebuie s se refere la ntreinerea, utilizarea i consumarearesurselor, i nu la modul n care sunt finanate aceste resurse.

Implicaiile la nivelul sistemului de contabilitate

Dei componentele costului se deosebesc n mod clar, este puin probabil ca acestea sfie recunoscute n ntregime n cadrul vreunui sistem de contabilitate standard. Am ilustrat dejamodul n care pot s apar anumite diferene de prezentare n cazul companiilor private n ceea

ce privete profitul. n conturile aferente sectorului public este foarte posibil s existe altepreocupri care vorgenera confuzie i vor deforma prezentarea costurilor. n mod normal, nsectorul public se utilizeaz unul dintre cele patru tipuri de sisteme contabile. Cu toate acestea,

pot exista suprapuneri ntre dou asemenea tipuri de sisteme, care devin astfel hibride. Din acest

37n capitalul propriu sunt incluse i "profiturile acumulate". Acestea sunt oarecum analoage situaiilor n caredobnda compus este reinut de cei care fac un mpumut, deoarece acetia se ateapt s obin profituri.

38Aceasta nu este o argumentare mpotriva finanrii activelor fixe din impozite - este numai o explicare a consecinelor acesteia.


30/98


7

motiv, uneori este dificil s se opereze o clasificare definitiv.

n primul rnd, exist cea mai simpl form de conturi de numerar. n acestea sunt pur i

simplu nscrise fluxurile de bani ncasai i pltii de sau ctre autoriti. Este posibil ca n cadrulacestui sistem s nu se fac o separare a fluxurilor de bani ntre tranzaciile "de capital" i cele"recurente". n plus, este posibil s se fac sau nu distincia dintre acele ncasri i pli care serefer la venituri i cheltuieli - ctig i pierdere din resurse - i cele care se refer la achiziii,eliminarea sau distrugerea activelor i pasivelor.

n mod obinuit, n contabilitatea financiar nu sunt prevzute tranzacii i ajustri carenu eman direct din ncasri i pli. O omisiune important o constituie ajustrile care se referla modificarea valorii activelor fixe i la modificrile valorilor datoriilor pe termen lung. ntr-adevr, conturile de numerar nu permit n mod normal pregtirea comprehensiv a bilanurilorcontabile. Cel mai probabil este s se obin doar un rezumat al activelor i pasivelor monetare

pe termen scurt. Chiar i asemenea active i pasive considerate ca stocuri, sume de ncasat isume de pltit, nu vor aprea n mod obinuit n bilanurile contabile, deoarece acestea nu seacumuleaz39. Sistemele simple de contabilitate financiar sunt n mod normal utilizate deautoritile centrale (federale) i (dei mai rar) de autoritile locale.

Al doilea tip de conturi este cel reprezentat de sistemul de contabilitate a fondurilor.Acestea se bazeaz pe sistemul fundamental de contabilitate financiar, prevznd i o separarea tranzaciilor pe fonduri. Aceste fonduri sunt destinate fie ndeplinirii unor cerine legale, fie aunor scopuri utile, asigurndu-se ca resursele (n special, dar nu n exclusivitate, numerar)destinate unui anumit scop, s nu fie alocate altui scop, cu excepia cazurilor n care acest lucruse face conform regulilor din sistem. Proiectarea i implementarea atent a conturilor de fonduri

poate s faciliteze uneori o distincie mult mai eficient ntre costuri i cheltuieli, dect se poateface n cazul contabilitii financiare simple. Alternativ, aceste fonduri pot fi utilizaste pentru ase crea elemente surogat pentru distinciile costurilor. De exemplu, alocarea cheltuieliloraferente serviciului datoriei unor servicii individuale, sau crearea unor "fonduri de rennoire"

poate uneori s serveasc drept o bun aproximare a cheltuielilor pentru depreciere40.

Este foarte posibil ca sistemul de contabilitate a fondurilor s foloseasc acumulareaactivelor i pasivelor curente, dei uneori doar parial. De exemplu, ceea ce numim uneori"acumulare modificat" este o nregistrare a sumelor de pltit, a sumelor de ncasat din taxepercepute utilizatorului i a stocurilor ca acumulri, dar intrrile din impozite sunt tratate ca

numerar. Sistemele de contabilitate financiar sunt de obicei folosite n activitile autoritilorlocale care sunt integral sau majoritar finanate din impozite i din alte venituri generale. Unele

39 n jargonul contabilitii, "acumulat" nseamn "reprezentat corespunztoar ca active i pasive". De exemplu (n cazulcontabilitii financiare), dac la sfritul unei perioade contabile n care s-a efectuat o tranzacie de credit exist o facturneachitat, nu se realizeaz nici o acumulare, tranzacia nefiind recunoscut, din motive contabile, pn cnd suma facturat nueste pltit.

40 Situaia este asemntoare cu cea a ipotecilor pentru case. Acoperirea plilor aferente ipotecii nu reprezint de fapt orecuperare a costurilor. De fapt, costul mai include i: deprecierea la valoarea actual plus dobnda la capitalul acionarilor. Cutoate acestea, nu se include rambursarea (amortizarea) sumei creditului (economii).


31/98


8

aspecte ale contabilitii financiare pot fi folosite i de autoritile centrale (federale), n specialatunci cnd este necesar s se "rezerve" anumite venituri pentru cheltuieli specifice, n specialcnd colectarea veniturilor i achitarea cheltuielilor se efectueaz n perioade financiare diferite.

Al treilea tip de conturi se bazeaz pe aspecte caracteristice i obinuite din sectorul privat. Este vorba despre sistemul contabilitii acumulrilor la costul istoric n firme. Acestsistem de contabilitate ncearcs asigure reflectarea majoritii principiilor fundamentale alecontabilitii costurilor (FPCA) n conturile i rapoartele financiare. Acest scop nu este atins dindou motive principale. n primul rnd, aa cum am artat deja, profiturile acumulate ale

proprietarilor sunt tratate mai degrab ca surplus dect ca costuri de capital. n al doilea rnd, nuexist prevederi n privina ajustrii valorii activelor fixe (nemonetare) care s permit cheltuieliaferente inflaiei (sau deflaiei) i deprecierii. Astfel, nu sunt surprinse "costurile curente" aleutilizrii i deteriorrii activelor fixe.

Acest tip de conturi este de obicei folosit de autoritile locale, precum i de companiilede stat, pentru activitile prin care se furnizeaz servicii de utilitate public. Aceste operaiunisunt de obicei finanate integral sau n proporie dominant din taxe percepute utilizatrilor,

pltite direct de ctre clieni, dei este posibil ca acestea s fiesubvenionate din venituri publicegenerale.

n cele din urm, avem utilizarea din ce n ce mai larg, att n sectorul public, ct i ncel privat, a sistemului de contabilitate denumit "contabilitatea de acumulare complet lavaloarea (sau la costul) curent (curent)". Acesta funcioneaz aproximativ n acelai mod ca ivarianta la costul istoric. Profiturile nu sunt considerate cost al capitalului. Cu toate acestea, sunt

prevzute reevaluri regulate i periodice ale activelor care nu sunt de natur financiar, nspecial a localurilor, instalaiilor i echipamentelor, la valori apropiate de valoarea de piaactual (reprezentat de nlocuire), permindu-se astfel reflectarea inflaiei. Pentru fiecare activ,att valoarea brut, pe baza costului iniial, ct i amortizarea acumulat, reflectnd utilizarea ideprecierea pn la data respectiv, sunt actualizate, astfel nct valoarea net s aproximeze ctmai exact costul de nlocuire, la preul pieei, cu un activ asemntor, aflat n aceeai stare dentreinere i de deteriorare41. Deprecierea periodic este reflectat n conturi pe baza valoriicurente a activelor. n plus, msurarea costurilor de capital, fie a totalului activelor n uz fie a

pasivelor (acionarilor) ca procent se bazeaz pe contribuia la capital, profiturile acumulate irezervele actualizate i ajustate pentru reevaluri.

Acest sistem de contabilitate este din ce n ce mai mult utilizat n condiii de inflaiemare, unde valoarea activelor fixe (i implicit a tuturor costurilor i a altor informaii legate deacestea) nu mai corespunde situaiei reale n timp foarte scurt. ntr-adevr, fr asemeneaajustri, comparaiile ntre diferite perioade sunt relativ lipsite de semnificaie. Acest lucru estecu att mai adevrat cu ct inflaia este mai mare. Cu toate acestea, exist o oarecare respingerea utilizrii acestui sistem n sectorul privat principal al rilor n care inflaia este relativ sczut.

41Scopul reevalurii nueste acela de a stabili care este costul de nlocuire ca atare. Se urmrete ns facilitarea recunoateriituturor costurilor legate de depreciere, ajustate n funcie de modificarea valorii banilor.


32/98


9

n mediul contabil exist o controvers n acest sens care dureaz de mai multe decenii42.

Efectul sistemelor de contabilitate asupra definiiilor costului

Din explicaiile de mai sus rezult c recunoaterea costurilor, aa cum a fostprezentat, poate fi compromis grav de tipul de sistem de contabilitate utilizat i de modul ncare acesta este folosit. Printre cele mai importante preocupri care afecteaz recunoaterea icalcularea satisfctoare a costurilor se numr i utilizarea greit sau neadecvat a:

(a) sistemelor de nregistrare a tranzaciilor atunci cnd au loc i nu atunci cnd se face plata pentru stocuri,sume de ncasat i sume de pltit: se va genera o (fals) recunoatere acheltuielilor (i veniturilor) din perioade financiare diferite de cele n care au fostcontractate costurile;

(b) cheltuielilor generale: se va genera o recunoatere insuficient a costurilor pentru acele activiti pentru care artrebui percepute aceste cheltuieli generale n mod corect, compensarea prin supra-recunoatere fcndu-se n momentul

cheltuielii iniiale;

(c) deprecierii: se va evita recunoaterea costurilor de consum, utilizare i deteriorare a activelor fixe, care constituie adeseao component important a costului activitilor din sectorul public care necesit capital intensiv;

(d) evalurii profiturilor normale ca fiind "costuri de capital": se vor recunoate n modinsuficient veniturile din investiii aferente utilizrii finanrilor capitalului fixsau de lucru de ctre proprietari sau din alte surse de finanare, cu excepiacreditorilor; i

(c) reevalurii activelor fixe pentru ase reflecta inflaia: se va genera o recunoatere insuficient a valorii activelor fixecurente i a costurilor curente aferente de depreciere, precum i o supra-recunoatere a venitului din investiii, atunci cnd

acesta este exprimat ca procent din costul (de oportunitate) real al capitalului.

Deoarece multe servicii publice necesit capital n mod intensiv, preocuprile legate deabordarea contabil a activelor fixe sunt deosebit de importante. De asemenea, eecul nrecunoaterea costurilor de finanare a investiiilor de capital, altele dect datorii, ca costuri alecapitalului, sunt de asemenea importante, deoarece o mare proporie a acestor investiii decapital este adesea finanat (de fapt subvenionat) din fonduri de la nivelel superioare ale

administraiei. De obicei, este vorba despre fonduri de capital transferate de la autoritateafederal sau central la administraiile locale sau la utilitile publice, sau de finanarea directde ctre autoritile locale a investiiilor de capital ale propriilor lor ntreprinderi orientate spreobinerea de profit.

Managementul bugetar

42Este posibil ca rata foarte sczut a inflaiei s fac prevederea acestor modificri ale sistemelor contabile inutil. Cu toateacestea, chiar i n condiiiler unei inflaii (s spunem) de 3,5%, dup 10 ani, valoarea activelor nemonetare se modific.


33/98


10

n domeniul sistemelor de contabilitate accentul se pune pe nevoia de recunoatere iraportare a costurilor reale, conform unor practici standard sau cadre logice recunoscute. Cutoate acestea, un sistem de contabilitate pentru sectorul public trebuie s se conformeze i unui

sistem bugetar. Cu excepia cazurilor n care sistemul de contabilitate poate fi operat n modconsecvent n funcie de sistemul bugetar, ar fi inutil s se ncerce realizarea unei comparaiintre rezultatele efective, att n termeni de costuri ct i n termeni de cheltuieli, cu ceea ce s -a

bugetat, planificat sau intenionat s se realizeze. Un sistem de contabilitate, fie financiar, afondurilor sau de acumulare, trebuie s fie special structurat pentru a nregistra cheltuielile - i nfinal costurile - ntr-un mod care s faciliteze distincia dintre diversele tipuri de programe,servicii i activiti.

Nu se pune problema c bugetele bazate pe numerar trebuie s constituie o parte asistemului general de bugetare a oricrei administraii sau ntreprinderi. Este ins esenial cantotdeauna s existe - integral i la timp - numerar disponibil pentru a onora toate obligaiile de

08 stabilirea costurilor serviciilor publice

Documents