חברה משפחתית ונכס בית חוק ההסדרים רן ארצי 28.7.13

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

1 1

שותף מנהל -ח רן ארצי "רו

חיבה את אלמקייס, ארצי מ"פתרונות מיסוי בע

tax.co.il-www.ahe

27.08.2013

חוק לשינוי סדרי עדיפויות לאומיים

חברת נכס בית -חברה משפחתית

1

http://www.ahe-tax.co.il/



Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

חברה משפחתית

2

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

בחוק לתיקון עובר קיים דין• - ההסדרים

חברה משפחתית -א לפקודה 64סעיף


בני משפחה אחת

(1()ד)76 סעיף שלפי משפחה בני הם שחבריה חברה .אחד כאדם אותם רואים

תחילתה לפני מחודש יאוחר לא לבקש יכולה החברה לאחר חודשים שלושה תוך או פלונית מס שנת של

יחשבו והפסדיה החייבת שהכנסתה ,התאגדותה הזכות בעל שהוא ,החבר של כהפסדו או כהכנסתו

הנישום) בחברה ברווחים ביותר הגדול לחלק .(המייצג

החברה של החייבת הכנסתה את רואים ,כלומר המס וחישוב המייצג הנישום של החייבת כהכנסתו

.יחיד נישום אותו של המס שיעורי לפי יעשהמוסו שכבר המשפחתית מהחברה רווחים חלוקת

- נוסף במס חייבת תהא לא המייצג הנישום בידי .בגס קרלוס ד"פס

3

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

- (מחוזי משפט בית) קליימן דוד - משפחתית מחברה לחלקם שניתן הרווחים מהם•


שלוש חברות אחזקה


רווחי אקוויטי

דיבידנד קיבלו האחזקה חברות הראשון בשלב במס חייב שאינו דיבידנד .הפרטית מהחברה

.לפקודה (ב)126 סעיף הוראות לאורלהיחשב ביקשו האחזקה חברות השני בשלב

.לפקודה א64 סעיף לפי משפחתיות כחברותאקוויטי רווחי האחזקה חברות רשמו שנה בכל

.הבת בחברה הרווחים בגיןהמשפחה לבני דיבידנד חילקו האחזקה חברות.

האקוויטי מרווחי הינו הדיבידנד מקור לטענתם חברות שהיו בתקופה האחזקה לחברות שנצמחו

גם זה לענין ראה ,במס חייב לא ולכן משפחתיות יכללו אקוויטי רווחי כי נקבע בו זורבין ד"פס

ל"רר לגבי ברנע פסד גם ראה ;ל"הרר בחישוב .חלופי במפעל

חברה פרטית בעלת רווחים

4

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

המשפט בית קביעת - (המשך) קליימן דוד - משפחתית מחברה חלוקה•


הפקודה לעניין הכנסה אינם אקוויטי רווחי. שאינם רווחים כוללים לא לפקודה א64 סעיף לפי חולקו לא כאילו אותם שרואים רווחים

.הכנסה מהוויםהאחזקה מחברות חלוקה) שונים מקורות בשני מדובר - כפל מיסוי של טענה לגבי

מניות) העץ של שוויו עליית למימוש דומה אקוויטי רווחי חלוקת (הבת מהחברה וחלוקה .(הבת חברת

דיבידנד חלוקת של בדרך הבת חברת מניות של הערך עליית את מימשו האחזקה חברות .מדיבידנד בהכנסה מדובר המניות בעלי בידי .המניות לבעלי

5

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

- (המשך) משפחתית בחברה נוספות סוגיות•




"יכולה חברה - ההוראות מתחולת "ויציאה כניסה חודש ולבקש רגילה כחברה השנים במהלך להיחשב

משפחתית חברה להיחשב פלונית מס שנת תום לפני מתחולת "לצאת" כדי בנוסף .הבאה המס משנת החל

לפי הדוח הגשת במועד להודיע צריכה היא ההוראות .קודמת שנה לגבי 131

המשפחתית לחברה שקדמה מהתקופה רווחים חלוקת

הפסד ויצירת המניות לבעל שכר - נוסף מס ללא .בחברה

"(5)9 נכה - מס להטבות הזכאי מייצג נישום "בחירת,

.חדש עולה או חוץ תושב

חברה בת

6

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


החברה של התושבות מקום - המשפחתית החברה תושבות לגבי מגבלה אין הקיים בדין.

להיחשב יכולה זרה חברה שגם כך ,מגבלה אין - המסים רשות ניסיון ולמרות החקיקה לאחר .בעבר שניתנו מיסוי החלטות תואם - משפחתית כחברה

המייצג הנישום של התושבות מקום - המייצג הנישום תושבות לגבי מגבלה אין הקיים בדין.

נישום יהא ישראל תושב רק לפיה ,בחקיקה לקבוע המסים רשות יוזמת ,החקיקה לאחר ,חוץ תושב להיות יכול המייצג הנישום ההסדרים חוק לאחר גם ,כן על .התקבלה לא מייצג .ותיק חוזר תושב או חדש עולה

שבח לרבות היא החייבת ההכנסה כי הבהרה.

משפחתית חברה להיחשב הבקשה מועד - ממועד חודשים שלושה תוך תוגש משפחתית כחברה להיחשב הבקשה החקיקה לאחר

כחברות להיחשב בקשה להגיש יכולות חדשות חברות רק כלומר ,החברה התאגדות .(בהמשך מעבר הוראות נקבעו קיימות חברות לגבי) משפחתיות

-חברה משפחתית לאחר חוק ההסדרים

7

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


המשפחתית מהחברה לחלוקה הניתנים הרווחים הם מה - מדובר - "החברה מהכנסות שחולקו רווחים"ל הגדרה נוספה החקיקה לאחר

פטורים רווחים בתוספת ,ההטבה בתקופת החברה של המצטברת החייבת בהכנסה לא והיא החברה ידי על שולם אם החייבת ההכנסה על החל המס ובניכוי ,ממס

לרגילה החברה הפיכת בשנת במס שחויב ,דיבידנד חסר בהגדרה .הנישום את חייבה בהגדרת נכלל כאמור דיבידנד .המייצג לנישום חולק לא ואשר - בהמשך דיון ראה - .משפחתית בחברה מניה מכירת בעת "רווחים"

החייבת שהכנסתה לכך יביא בית נכס בחברת המחזיקה משפחתית חברה של שילוב בדיווחים .המייצג לנישום תיוחסנה ,דירה שבבעלותה הבית נכס חברת של

ימוסו שכירות מדמי הכנסתו כי ,זכאי יהיה המייצג הנישום ,הכנסה למס השוטפים כי ,הדעת את ליתן יש ,זאת עם יחד .הדירה השכרת בגין 10% של בשיעור במס

-46096 ע"ו-ו מ"בע 1990 ופיתוח אחזקות און-תל 1346-08 ע"ו - דין לפסקי בהתאם שבח ממס לפטור זכאית אינה משפחתית חברה - מ"בע השקעות מומב 01-12

.מגורים דירת במכירת

1.1.14 מיום רווחים לגבי יחול.


8

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

חברה משפחתית -א לפקודה 64סעיף במס הטבות -

פטור כגון במס להטבות זכאי המייצג המניות ובעל למקרה הוראות אין הקיים בדין נישומים של מס הטבות נוצלו בכך ,ותיק חוזר תושב או לעולה ממס פטור ,לנכה ממס

.המייצג לנישום המיוחסות החברה הכנסות כלל לגבי מייצגיםבעל של חלקו בגובה רק יינתנו במס הטבות לפיה ,הוראה הוספה החקיקה לאחר

20% בהצבעה וזכותו 95% לרווח זכותו שאם כך ,לרווחים בזכויות המייצג המניות יתרת לגבי המס שיעור מהו :מהתיקון שעולה סוגיה .בלבד ברווחים זכויותיו יילקחו

בשיעור ימוסה הוא האם ,דיבידנד שהתקבל נניח ?המייצג לנישום שיוחסה ההכנסה בשיעור או שליטה בעלי ואינם 10% - מ פחות מחזיקים המניות בעלי יתר כי 25% של הינו שיחול המס שיעור כי הינה ,הנדרשת הקרבה לאור הרשות עמדת ?30% של

.אחרת פרשנות ותקום יתכן כי אם ,30% של שיעורעולה ולגבי 1.1.14 מיום שנצברו רווחים בגין חוץ תושב לגבי יחול המעבר הוראות לפי

מקום יש דהיינו ,1.1.2014 מיום החל לישראל שעלה מי לגבי - ותיק חוזר ותושב חדש תושב ויחשב 2013 שנת לסוף עד יעלה אשר ותיק חוזר תושב או חדש עולה כי ,לטענה הדין הוראות יחולו המשפחתית החברה רווחי לגבי ,הסתגלות שנת ללא ,ישראל .אליו תיוחס ההכנסה כל לפיה ,הקודם

בכלל ייהנה שלא או ההקלות בשערי יבוא האם - רגיל חוזר תושב של דינו מהו? בהוראות אולם (ג)14 בשערי שבא מי לגבי גם הוראה במפורש צוינה (8()א)א64 בסעיף

? התוצאה כן אם מהי - חוזר תושב - תוארו ללא הסעיף רק צוין המעבר

9

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


לתיקון עובר המשפחתית בחברה המניה מכירת - מהתמורה יופחת משפחתית בחברה מניות במכירת כי קובע לפקודה (7()א)א64 סעיף

."ההטבה תקופת"ב בחברה שהצטברו הרווחים לסכום השווה סכום ולקונה למוכר המתייחסות הוראות וכן ,כאמור הרווחים מהם לגבי הגדרה הקיים במנגנון אין

.רווחים ולא הפסדים המייצג לנישום הועברו ההטבה בתקופת שבו למקרה החקיקה לאחר:

להגדרה בדומה המשפחתית בחברה שהצטברו הרווחים לסכום הגדרה נוספה בשנה במס שחיוב דיבידנד הוספת תוך ,לפקודה (1()א)א64 בסעיף שנוספה

.משפחתית חברה להיות החברה חדלה שבה


10

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

חברה משפחתית -א לפקודה 64סעיף המשפחתית בחברה המניה מכירת -

החקיקה לאחר: הכנסה) "נטו" הפסדים המייצג לנישום הועברו ההטבה בתקופת אם כי נקבע ,בנוסף

הרי (הפקודה פי על הקיזוז סדר ללא במצטבר שהועברו ההפסדים בניכוי חייבת מוכר של חלקו לפי החברה מניות ממכירת לתמורה יתווסף כאמור ההפסדים שסכום מכירת טרם ההפסדים יוחסו אליו הנישום נפטר אם תחול לא ההוראה) המניה לתת יש .(2014 משנת החל שנצברו הפסדים לגבי רק תחול ההוראה ,כן כמו .המניה

במקרים ולכן לחברה חוזרים אינם שנפטר לנישום שעברו ההפסדים כי ,הדעת את מייצג נישום החלפת לבחון או החברה נכסי מכירת בעת בזהירות לטפל יש ,אלו כגון

.הצעיר ימי לאריכות בתקווה ,בצעיר מתבגרשל בדרך עצמה מהחברה המניות את שרכש מי גם הוא רוכש כי הובהר ,כן כמו

הקצאה באמצעות למנוע מטרתה אשר תכנונית אנטי בהוראה המדובר - הקצאה סכום את הרוכש - המשקיע השקעת מסכום הפחיתו לא בעבר שכן ,הטבה שכפול

לרוכש ,החקיקה תיקון לאחר ;ההקצאה לאור זכאות בהם שקבל הפטורים הרווחים ברווחי לחלקו בהתאם חולקו שלא הרווחים סכום הרכישה מעלות תופחת כאמור

מהחברה בחלוקות יקבל ,מניות לו שהוקצו המניות בעל שכן ,המשפחתית החברה .להקצאה שקדמה התקופה בגין גם ממס פטור דיבידנד

ערב שהיו ברווחים חלקו לכל זכאי שנותר המניות בעל האם מבהירה אינה הגדרה .למחשבה חומר ... ... ההקצאה

11

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


(בחירה) משפחתית חברה להיות חדלה החברה כי הודעה - 131 סעיף לפי הדוח הגשת למועד עד להודיע רשאית "זכאית משפחתית חברה" הקיים בדין

אריה דגן 507 ,504/99 ה"עמ ראה משפחתית חברה להיחשב מבקשתה בה חוזרת שהיא ,לפקודה .'ואח

הודעה כאמור יש להגיש לפקיד השומה עד חודש לפני תחילת שנת מס פלונית :לאחר החקיקה .שלגביה מבקשים שלא להיחשב חברה משפחתית

משפחתית חברה ולהיחשב לחזור ניתן האם - שחלפו לאחר ככזו ולהיחשב לחזור יכולה משפחתית חברה מלהיחשב שחדלה חברה הקיים בדין

,ככזו להיחשב מבחירתה שחזרה משפחתית חברה ,לפיה פרשנות הייתה .מס שנות שלוש לפחות .מס שנות שלוש להמתין תידרש לא ,משפחתית כחברה שנחשבה בזמן הטבות ניצלה לא אך

עד שתחולתן המעבר הוראות מלבד ,משפחתית כחברה ולהיחשב לחזור ניתן לא :החקיקה לאחר תקופה בכל משפחתית כחברה להיחשב לבקש תוכל לא קיימת חברה .30/11/2013 - ה ליום

.בעתיד שהיא


12

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


השנה במהלך משפחתית חברה מלהיות שחדלה חברה - (כזו ולהיחשב לחזור האפשרות לעניין למעט) מיוחדות הוראות אין הקיים בדין.

ח"הדו עם הודעה מסירת ידי על בוצעה הישן הדין פי על הסעיף בתנאי עומד שאינו מייצג נישום החלפת .השנתי

החקיקה לאחר: כבר רגילה חברה תחשב (מבחירה שלא) השנה במהלך משפחתית כחברה להיחשב שחדלה חברה«

זו קביעה משמעות .ועוד מבנה שינוי - לחברה הקצאה של במקרים :לדוגמא .שנה אותה מתחילת .המייצג לנישום ייוחסו לא הפסדיה וכן כחברה ימוסו השנה בכל הכנסותיה כי ,הנה

במס חייב יהיה משפחתית חברה להיחשב פסקה בה השנה במהלך שחולק דיבידנד ,זאת עם יחד« על החל המס בשיעור מס תשלם החברה דהיינו ,לפקודה (ב)126 ולא לפקודה (3)ב125 סעיף לפי

על העולה בשיעור משקיעים של כניסה או תיכון בריח פטירת כמו מיוחדים במקרים למעט) היחיד . ההוראות החלת חדלות בתכנון זהירות משנה מחייב זה חקיקה תיקון .(25%

שהייתה ,הולנד למשל ,אמנה מדינה תושבת זרה חברה של בעניינה קורה מה ,נעיר זה בעניין« ישראלית מחברה שתקבל הדיבידנד על שיחול המס שיעור - כזו מלהיות וחדלה משפחתית חברה

,הפנימי הדין הוראות על תגברנה האמנה הוראות שכן ,5% של בשיעור במקור המס ניכוי פי על יהא .מס אמנת פי על בקביעה מדובר שכן לפקודה 'א68 לסעיף תחולה אין ואף


13

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


המייצג הנישום בזהות שינוי - אחר נישום ויש מהתנאים תנאי המייצג בנישום להתקיים חדל אם - הקיים בדין

סעיף לפי ח"הדו הגשת למועד עד החילופים על להודיע יש ,התנאים חלים שלגביו .לפקודה 131

אם .התנאי להתקיים חדל בו ממועד יום 60 תוך כך על להודיע יש :החקיקה לאחר .לעיל ההוראות לגביה יחולו משפחתית חברה מלהיחשב החברה תחדל

משפחתית בחברה מבנה שינוי - מגבלות אין לכאורה הקיים בדין.

(א)ב104 -ו (א)א104 סעיפים לפי מבנה שינוי רק אפשרי - בחקיקה שהתקבל בדין .לפקודה

- חברה משפחתית לאחר חוק ההסדרים

14

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


אחר מסוג שקופה חברה - שקופה לחברה המתייחסות ההוראות לביטול ,התוכנית הוקפאה – שקופה חברה.

חקלאיות שיתופיות ואגודות בית חברות.

תחולה הוראות - וברצונן במידה "(התחילה יום" :להלן) 1.8.13 מיום החל שהתאגדו חדשות חברות לגבי

. התאגדותה ממועד חודשים שלושה תוך להודיע עליהן ,משפחתית כחברה להיחשב

משפחתית חברה להיחשב התנאים לגביהן התקיימו התחילה יום שערב קיימות חברות לגבי, מיום חודשים ארבעה תוך בקשה להגיש יוכלו הן – השומה לפקיד בקשה הגישו טרם אך

כפי רעיוני פרוק הוראות יחולו לגביהן .1.1.14 מיום החל משפחתית כחברה להיחשב התחילה .בלבד 2014 משנת משפחתיות כחברות תחשבנה החברות .בהמשך שיפורט

המס הטבות לגבי) החדשות ההוראות יחולו התחילה ביום כאלו שהיו משפחתיות חברות לגבי .(1.1.14 מיום החל היחסית התחולה לגבי לעיל דיון ראה ,חדש עולה או חוץ לתושב


15

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

חברה משפחתית -א לפקודה 64סעיף להיחשב התנאים לגביהן התקיימו התחילה יום שערב קיימות חברות - תחולה הוראות

ליום עד בקשה להגיש יוכלו ,השומה לפקיד בקשה הגישו טרם אך ,משפחתית כחברה פירוק הוראות יחולו בעניינן .1.1.14 מיום החל משפחתית חברה להיחשב 30/11/2013

.רעיוני :רעיוני פרוק הוראות

בשיעור במס ויחויבו כדיבידנד כמחולקים יחשבו :2013/12/31 עד שנצברו החברה עודפי ללא 31/12/2017 ליום עד ידחה המס תשלום .30% או 25% - לפקודה ב125 בסעיף האמור דחיית .והצמדה ריבית עם מכן לאחר המס את לשלם יהיה ניתן .והצמדה ריבית תשלום :ש בכך מותנית המס תשלום

.החזיר לא שהוא שנה על העולה לתקופה הלוואה לחבר ניתנה לא1.

והחבר 1/1/2014 לאחר שאינם רווחים בגין הצמדה הפרשי ,ניהול דמי ,שכר כגון הכנסות שולמו2. ?כשכר לחיוב בנוסף זה חיוב האם .כדיבידנד במס חבות תקום ,מס שילם לא פי ועל דלעיל התנאים מתקיימים שבגינו ,החבר חלק על יהא הדיבידנד בגין המס חוב כי ,נדגיש . נכה חבר של מקרה ראה - שקיבל השכר סכום פי על ולא ,בדיבידנד חלקו של בשיעור מס משלם מניות בעל חבר כאשר מייצג נישום בידי עסקי הפסד להקמת בסיס יש האם כעת וחיוב ,שליטה בעל הלוואות עקב פטורים שהיו ,הצמדה הפרשי הוצאות בגין ,לדוגמא ?25%

.לבוחנו שראוי מעניין מיסוי כלי – חבר אותו בידי כדיבידנד

המס חבות תקום עדין העודפים כל את שימחקו הפסדים יהיו העוקבות בשנים אם גם .בגינם

16

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


הוראות פירוק רעיוני -חברות קיימות -הוראות תחולה.

31/12/2013 ביום החברה בבעלות שהיו ( הכנסה מס בפקודת כשמשמעותם ) נכסים לגבי, רווח מס .הלינארית ובשיטה הנכסים מכירת בעת רק המייצג הנישום בידי במס חיוב יקום

,ביותר הגבוה השולי המס בשיעור יהיה למשפחתית ההפיכה יום שעד לינארי ריאלי הון .30% , 25% היחיד על החל הון רווחי במס תחויב בנכס הבעלות תקופת יתרת בגין

האם – ב"ארה או הולנד כדוגמת ,אמנה מדינת תושב ,חוץ תושב מייצג נישום של דינו מה .כן לדעתנו ?החברה בבעלות שהיו ע"ני מכירת בעת ,חלקו בגין ממס לפטור זכאי יהיה הוא

החברה הפיכת ערב זר מהון ובחלקם עצמי מהון בחלקם שנרכשו חברה נכסי של דינם מה משפחתית לחברה החברה הפיכת טרם בעבר שנצברו עודפים .ע"ני תיק נניח ?למשפחתית

. לעיל כאמור ליניארית יפרסו ע"בני ההון רווחי . לעיל'ד במתווה כמחולקים ייחשבו

הבהרה כללית:

לעודפים תהא הכוונה כי ,היסוד הנחת – עודפים למונח הגדרה אין כי ,הדעת את לתת יש הוניים נכסים ערך לירידת הפרשות ,להוצאות חשבונאיות הפרשות לכן ,החשבונאיים

,מחד העצמי ההון את יקטינו המחמירים החשבונאות בכללי העומדות ,עתידיות ולתביעות .העודפים יתרת את יגדלו מאידך אקוויטי רווחי ואילו

17

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e


וחדלות שוטף למיסוי הוראות - קיימות משפחתיות חברות- תחולה הוראות.

מייצג נישום החלפת לגבי האמורות ההוראות בעניינן יחולו קימות משפחתיות חברות, הנישום כאשר למשל ,המייצג הנישום של חלקו פי על מס הטבות יחוס ,מניות הקצאת המשמעות - 2014 משנת רק תחולנה ההוראות .לפקודה (5)9 בגדר הבא נכה הינו המייצג .הישן הדין שנת 2013 בשנת המס תוצאת של מעמיקה בחינה

2014 בשנת רווחים על רק תחול החדשה הרווחים הגדרת.

בחירה על הודיעה טרם והחברה מסוים תנאי להתקיים חדל המייצג ובנישום במידה .31/11/2013 - ה ליום עד כך על להודיע רשאית היא הרי ,אחר מייצג בנישום

30/11/2013 עד כך על תודיע משפחתית מלהיות לחדול שמבקשת משפחתית חברה.

לגישתנו ? 1/8/2013 - ה ליום עד משפחתיות להיחשב שביקשו חברות של דינן מה, ובעיקר ,תיקונו ערב החוק הוראות חלות שלגביהן הרי ,כאן עד שסקרנו להוראות בהתאם

החדש הדין פי על יהא המייצג לנישום ההכנסות יחוס שכן ,רעיוני פירוק לגבי אמור הדבר חברות לגבי יחולו הרעיוני הפירוק והרואות מאחר .קיימת משפחתית חברה לכל כמו

.1/8/2013 - ה ליום עד שבקש מי לגבי תחולה אין הרי 1/8/2013 -ה מיום רק בכך שיבחרו

18

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

חברת נכס בית

19

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

20

חברה בית

בית חברות

הם ועסקיה רכושה שכל ,76 בסעיף כמשמעותה מעטים חברת .64• של כהכנסתם ,בקשתה לפי ,תיחשב הכנסתה ,בניינים החזקת

חברי בין ,השומה לענין ,הכנסה אותה של וחלוקתה ,החברה חברי הרואה ;המנהל שיורה כפי תיעשה ,מקצתם או כולם ,החברה

בית לפני עליה לערער רשאי ,המנהל הוראת ידי על מקופח עצמו - מעבר הוראות להלן ראו] .158 - 153 בסעיפים כאמור המשפט

[132 'מס תיקון

1961 - א"התשכ ,(חדש נוסח) הכנסה מס פקודת :מתוך

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

21

סיווג כחברת בית -חברת בית

ה"עמ) בירושלים המחוזי המשפט בית של ד"פס ניתן 1.5.2013 ביום• ש"פ 'נ (החברה - להלן) מ"בע סנטר פלפלון חברת של בערעורה (27/09

יכולה החברה האם היא ,היתר בין ,לדיון שעמדה הסוגיה .1 ם-י ?בית חברת ולהיחשב לפקודה 64 סעיף של לגדרו להיכנס

:השומה פקיד של טענות שתי תחת נבחנה זו סוגיה•

יכולה ,מבונים לא מקרקעין גם שמחזיקה חברה האם ,האחת• .בית כחברה להיחשב

.בה ממשי עניין שלציבור בחברה המדובר האם ,השניה•

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

22


חן אוטו חברת - מניותיה בעלות י"ע 1988 בשנת הוקמה החברה• חברת .(38%) מ"בע בנייה מפעלי אביב מרדכי וחברת (62%) מ"בע

אביב מרדכי חברת י"ע 98.8% - ב מוחזקת מ"בע בנייה מפעלי אביב .הציבור י"ע מוחזקות ממניותיה 15% - ש ,מ"בע (1973) בניה תעשיות

תלפיות התעשייה באזור מקרקעין מתחם 1989 בשנת רכשה החברה• עם משותפת בעסקה (המתחם/המקרקעין - להלן) שבירושלים

מתחם .26.25% הוא במקרקעין החברה של חלקה כאשר ,חברות וכן תעשייה מבני כולל "(בלילוס מרכז" בשם המוכר) המקרקעין

.נוספים מהותיים נכסים לחברה אין ,לכך מעבר .מבונים לא שטחים

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

23


להיחשב ברצונה כי השומה לפקיד הודיעה החברה 2004 שנת בסוף• ,לפיכך .2003 המס משנת כבר ,לפקודה 64 סעיף י"עפ "בית חברת"כ

חלק ממכירת החברה רווחי יוחסו ,ולאחריה 2003 בשנת מהפסדים קוזזו אשר ,לעיל האמורים מניותיה לבעלי ,מהמקרקעין

רוב יום של שבסופו כך ,הרלוונטיות בשנים המניות לבעלי שהיו .במס חויבו לא החברה הכנסות

על ,היתר ובין ,החברה י"ע שהוגשה השומה על חלק השומה פקיד• כללו החברה י"ע שהוחזקו והמקרקעין מאחר "בית חברת"כ סיווגה מבנים עם ומקרקעין ,לחלוטין קבע - ממבני פנויים מקרקעין בעיקר

בתכלית עומדת אינה שהחברה הרי ,להריסה המיועדים רעועים החזקת הם ועסקיה רכושה שכל" - לפקודה 64 סעיף של ההגדרה ."בניינים

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

24


,משמעי חד באופן ש"ביהמ קובע ,הפנויים המקרקעין טענת לעניין• ימיר פרשת י"עפ ,לעיל ההגדרה של דווקנית מילולית פרשנות י"עפ

חברה הינה ,זה בעניין בית חברת כי ,מלומדים וכתיבת (3/91 ה"עמ) עם .(קבע של בחיבור) בניינים הכוללים מקרקעין הינם רכושה שכל הדרוש (מקרקעין לרבות) רכוש שגם מקום הפרשנות הותירה ,זאת

במסגרת החברה את יותיר עדיין ,ל"הנ הבניינים והחזקת לתפעול המונח את ומנתח ש"ביהמ פונה מכאן .כאמור בית חברת של ההגדרה

הבנוי קבע של מבנה הוא בניין ,כי וקובע ,הכללי החוק י"עפ "בניין" ההגיונית הטענה את לקבע מקום יש וכאן ,מקרקעין מגרש על

מבונה לא ,טפל חלק ממנו נותר ,בניין הכולל מגרש בכל כי ,והטבעית .החצר - בלשוננו כמוגדר ,המגרש בשולי ומצוי

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

25


נפרדות בחלקות מצויות חצרות שאותן מסתבר ,ל"הנ במקרה• .החלקה כל על ומשתרעות ,המבונות הקרקע לחלקות הסמוכות

שוכרי של התלות מידת את לבחון שיש ,ש"ביהמ קובע ,לפיכך י"ע אלו לבניינים הסמוכות גדולות בחצרות השימוש ואופן הבניינים

קונקרטיות הוכחות הובאו לא זה במקרה ,אומנם .שוכרים אותם (שבעובדה דבר) התלות טענת נבחנה לא ולכן ,התלות למידת בקשר

היה ,ראיה הובאה אילו" :וקבע ש"ביהמ ציין אולם .ש"ביהמ ידי על החורג זה ואפילו בשימוש תלות של בקשר די אם לבחון מקום

הכריע לא ש"ביהמ .(.א.ח.א - במקור לא הדגשה) "החלקה מגבולות .זה במקרה

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

26


בניינים הגדרת לבחינת חדש מבחן ידו תחת מוציא ש"ביהמ ,לעמדתנו• מבחן - בית חברות י"ע המוחזקים ,להם וסמוכים פנויים ומקרקעין

מבנים כוללים או) פנויים שמקרקעין מ"ע ,דהיינו .בשימוש התלות לעניין מבניינים נפרד בלתי כחלק ייחשבו (רעועים או יבילים ,ארעיים

על לשימוש וחיוני יומיומי בשימוש להיות עליהם - לפקודה 64 סעיף במבחן לעמוד ,לדעתנו ,שיכול כאמור שימוש .הסמוכים בניינים ידי הבניין דיירי של לחניון המשמש מגרש :לדוגמא ,להיות יכול זה

ב"וכיו סחורה לאחסון חצר ,תעשייתי למפעל שירות חצר ,ולקוחותיו .(המקרקעין וייעוד שימוש בדבר החוק להוראות בכפוף ,כמובן) ולבחון בית בדק לעשות בית חברת כל על זה ד"פס שלאור ,ספק אין•

בתנאי עומדים - שבידה הפנויים והמגרשים הבניינים כלל האם עם לנהוג כדאי כיצד לבחון יש ,ולא במידה .זה מבחן י"עפ ההגדרה

.הפנויים המקרקעין

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

27


אביב מרדכי שחברת העובדה כי ,ש"ביהמ מכריע השניה בשאלה גם• ,15% של בשיעור הציבור י"ע מוחזקת ,מ"בע (1973) בניה תעשיות

את להרחיב מבלי .בה ממשי עניין שלציבור חברה בבחינת הינה ,1955 משנת החוק הצעת על נשען ש"ביהמ ,כי נציין זה בעניין היריעה

ולא "קטנה פרטית לחברה" ההטבה מתן על ,לשיטתו ,מעידה אשר בשיעורים ואפילו ציבורית חברה י"ע בעקיפין המוחזקת לחברה אפילו שכן ,לכת ש"ביהמ הרחיק ,לדעתנו ,זה לעניין .אלו כגון מעטים

הדוגמא נקבעה ק"מהחב שעולה כפי המיסים רשות עמדת לפי כולן שמניותיה חברה הוא מניותיה מבעלי שאחד חברה" :הבאה

הרווחים או ההצבעה מזכויות 10% - מ למעלה בעלת והיא נסחרות-כחברת להיחשב תוכל לא ,בעקיפין ובין במישרין בין ,הבית בחברת

".(משוקלל החישוב זה לעניין) בית

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

28

פרל אביעד בעניין ד"פס העליון ש"בביהמ ניתן 2012 בספטמבר 10 ביום• :המקרה עובדות התמצית בשיא להלן .(8500/10 א"ע) ומילוא

.שמירה סער ובחברת ביטחון סער בחברת מניות בעלי היו ,ומילוא פרל• .לפקודה 64 סעיף פ"ע ,בית כחברת הכנסותיה על דיווחה שמירה סער

בסער (ההנהלה מניית למעט) מניותיהם את היחידים מכרו 1999 בשנת• סכום כל כאשר ,₪ מיליון 11-כ של לסך בתמורה שמירה לסער ,ביטחון נרשמה ,זו מוגבלת מס חבות) .מס 10% -ב החייב ל"כרר דווח ,הרווח בדיבידנד הרכישה את מימנה שמירה סער .(המכר בעסקת מתלה כתנאי

.(ממס הפטור חברות בין דיבידנד) סכום באותו ,ביטחון סער לה שחילקה

כדיבידנד חייב בידי בעלי המניות , חלוקת רווחי שערוך

(הלכת פרל)

28

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

29

מיום רבות שנים לאחר חלקן שבוצעו נוספות פעולות בעקבות• עסקה הינה המניות מכר עסקת כי השומה פקיד קבע ,העסקה

המס שיעור ניצול תוך ,המס נטל הקטנת שמטרתה ,מלאכותית השומה פקיד התעלם ,לכך אי .ההון רווח על 10% בשיעור הנמוך החייב כדיבידנד היחידים שקבלו התמורה את למסות וביקש ממנה המחוזי ש"בביהמ התקבלה כאמור ,זו טענה .25% בשיעור במס

.זו בסוגיה נתעמק לא .בעליון ואושרה

שמירה מסער רווחים חלוקת הינה ,לדון נרצה בה השנייה הסוגיה• בסער נכסים בשערוך ,שנטען כפי שמקורם רווחים .בית כחברת .שמירה


(הלכת פרל)

29

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

30

:זו בסוגיה שנציין ,פרל מהלכת העולות נקודות מספר

היא ,ק"בחב מובאת אף שהיא כפי המיסים רשות של המסורתית עמדתה• ."בית חברת" מלהיחשב מנועה ,אחרת חברה במניות המחזיקה חברה כי

שמירה סער ,העליון ש"ביהמ במפורש שמנתח וכפי ,המקרה מעובדות ביטחון סער במניות והחזיקה שרכשה לאחר בשנים אף בית חברת נחשבה

בשמירה העוסקת (₪ מיליון 11.2 בעלות נרכשה - נכבד שווי בעלת חברה) חברת" מעמד לפסלות טענו לא ,והפרקליטות השומה פקיד .וביטחון

.אחרת עמדה הביעו לא ,הם אף והעליון המחוזי ש"וביהמ ,"בית

10/2001 ב"מ בחוזר שהובעה כפי המיסים רשות של המסורתית עמדתה• שהינה ככל - מניותיה מבעלי חברה מניות של עצמית רכישה כי הינה

מבעלי מחלק רק שמבוצעת וככל ,כדיבידנד תיחשב "פרורטה" מבוצעת .בידם הון כרווח תיחשב ,המניות


(הלכת פרל)

30

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

31

גם ,פיה על בגישה לנקוט מסויימים שומה פקידי החלו באחרונה• כחלוקת ראשית תיחשב ,בלבד המניות מבעלי מחלק עצמית רכישה

בעלי בין מניות כרכישת מכן ולאחר המניות בעלי לכלל דיבידנד פשטנית עמדה ,באוביטר מציין העליון ש"ביהמ .עצמם המניות :זו מעמדה השונה ,וברורה

למסותו יש החברה של עצמי בהון מקורו שחולק הסכום אם..."• .(א.ח.א - שלנו ההדגש) " מניות של חוזרת לרכישה בדומה הון כרווח


(הלכת פרל)

31

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

32

הרווחים מקור כי ,ש"ביהמ בפני טענו המערערים - בית בחברת שערוך רווחי חלוקת• כיוון ,המערערים לטענת .שמירה בסער שבוצע נכסים בשערוך הינו ליחידים שחולקו

בית מחברת דיבידנד ,שלבית החד המיסוי בשיטת הרי ,בית חברת הינה שמירה שסער טרם מיסויים שמועד ,נכסים בשיערוך מקורו אם גם ,היחידים בידי במס חייב אינו מוסו לא אלו שערוך שרווחי כיוון כי ,מנגד טען השומה פקיד .מימושם אי בשל הגיע

.היחידים בידי ממס פטורה הבית מחברת כדיבידנד חלוקתם אין הרי ,בחברה

:וקובע השומה פקיד עמדת את מקבל העליון ש"ביהמ

כלל ממיסוי לחמוק ,המס משטרי שני בין לבחור האפשרות באמצעות ,ניתן לא..."• חייבת אינה הכנסה ,הפרט ברמת כי מלטעון מנוע נישום ,אחרות במילים .ועיקר

נטען החברה במישור שבו מקום ,מחברה חייבת הכנסה של חלוקה בהיותה במס ".כלל החברה של הכנסה אינה שכן ההכנסה את למסות שאין


(הלכת פרל)

32

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

33

!עד לנישום היחיד" עולה" הפסד מחברת בית

השומה מפקידי חלק בין קיים שהיה הנצחי "ויכוח"ה את אנו מכירים לנישום "עולים" בית מחברת רווחים/הכנסות" אמנם כי שגרסו בעתיד ויקוזזו בחברה "נשארים" הפסדים בעוד ,המניות בעל/היחיד

מניות בעל) עתיק ד"פס על מסתמכים הללו ."בלבד היא מרווחיה כי גורסים ,אנו כמובן וביניהם שאחרים בעוד ,(השישים שנות מראשית

חדש ד"פס על מסתמכים אנו .היחיד לנישום "עולים" הפסדים גם ד"לפס במפורש המתייחס ,(288/89 ה"עמ ,וודוז .א.ס נובול) יותר הרבה

.זו עמדה ודוחה ,מניות בעל

להתמודד והאמור המיסים רשות עמדת את המשקף ,ק"בחב כי חבל) המסורתית לעמדה בניגוד העומדת ,חדישה פסיקה לציין לפחות או

באזכור ונותרו ,זה דין לפסק להתייחס או להתמודד שכחו ,הקודמת .(מניות בעל ד"פס

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

34


שתוקפו לפקודה 154 בתיקון ביטוי לידי הובאה המסים רשות עמדת :2007 משנת החל

עסקי הפסד - בו שהעיוות כך ,לפקודה (ב)28 לסעיף שינוי קבע התיקון רווח או יד משלח מעסק מרווח רק הבאות בשנים לקיזוז ניתן ,מועבר

.תוקן - ממשכורת ולא בעסק הון

שכר מהכנסות מועבר עסקי הפסד לקזז היתר ניתן 2007 משנת החל יד משלח/מעסק הכנסה אדם לאותו אין :מצטברים תנאים 3 בהתקיים

משנים הפסדיו שאת עסק באותו לעסוק חדל אדם אותו ,שנה באותה לאותו שהיה ההפסד של מקורו" :וכן ,השנה לקזז מבקש הוא קודמות

."...שקופה חברה או ...משפחתית חברה ,...בית מחברת אינו אדם

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

35


ממשכורת הכנסה קיזוז התרת קבע ,"לריק מילותיו משחית אינו" שכידוע המחוקק ,(מסוימים תנאים בהתקיים) קודמת משנה מועבר עסקי מהפסד ,מסוימת בשנה

.בית מחברת אליו הגיע לא ,אדם אותו בידי המועבר העסקי שההפסד ובלבד

:למעשה מסקנות

!המניות בעל ,ליחיד עובר כן בית מחברת הפסד•

.לפקודה (1)2 לפי מעסק הפסד או (6)2 סעיף לפי שיהיה יכול ההפסד•

שנה באותה להתקזז יכול ,אדם לאותו בית מחברת שהועבר עסקי הפסד• .שנה באותה לנישום שיש כלשהן אחרות מהכנסות

ניתן ,שנה באותה קוזז ולא היחיד לנישום שעבר בית מחברת עסקי הפסד• אך בעסק הון מרווח או יד ממשלח או מעסק מרווח ולקזזו הבאה לשנה להעבירו

.ממשכורת לא

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

36

חייבות בשיעור מס " נכס בית"פרמיות מ מופחת

כהכנסה וקובע ד"משכ הכנסות לחיוב המקור הוא לפקודה (6)2 סעיף ורווחים פרמיות ,מפתח דמי ,תמלוגים ,שכירות דמי" :הפקודה לעניין

סוד ."...תעשייתי בבנין או בקרקע או בית-באחוזת שמקורם אחרים לפקודה (6)2 בסעיף שמקורה הכנסה על ליחיד המס שיעור כי הוא גלוי .(48%) שולי מס שיעור ,קרי לפקודה 121 סעיף לפי הינו על" הקובע לפקודה 124 סעיף בדמות "אל שכוח" סעיף ישנו ,זאת עם או מפתח מדמי הכנסה על המס יעלה לא...121 בסעיף האמור אף

לפקיד הנישום שילם אם ,35% על בית באחוזת שמקורם מפרמיות ואם ,קבלתה מיום יום 30 תוך האמור בשיעור זו הכנסה על מס השומה בסעיף שנקבע במועד - מצטבר בסיס פי על הכנסתו על מדווח הנישום

."המוקדם לפי ,קבלתה מיום יום 30 תוך או ח"הדו להגשת 132

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

37


עשויה ,מפרמיות או מפתח מדמי הכנסות לגבי לפקודה 124 סעיף החלת לכולנו המוכר מושג הוא מפתח דמי .משמעותי מס לחסכון להביא

מדייר לו ששולמה "מוגנת דיירות זכות" בגין בית בעל תקבולי שעניינו בהן "פרמיות" אותן מהן ואולם ."מוגן דייר"ל ,התשלום עקב שהופך

?124-ו (6)2 סעיפים דנים

ח"התש לשנת הכנסה מס לפקודת תיקון מצאנו עתיקים בכתבים להתיר רשאי יהא הכנסה מס נציב" :כדלקמן קובע אשר (1948 משנת)

תחולק (דומים ותשלומים הבנין בהוצאות השתתפות דמי) שפרמיה .(א.ח.א – במקור אינה ההדגשה) "השכירות חוזה לתקופת כהכנסה

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

38


השתתפות דמי הינה פרמיה ,המחוקק של הסברו פי על כלומר בדמי השתתפות :למשל ימינו של ובמינוחים ',וכד הבניין בהוצאות

.'וכד בניין ניהול דמי ,בית וועד דמי ,ארנונה

ן"נדל נכסי בהשכרת העוסקים ,הנישומים בימינו מעטים שלא מכיוון מן גובים זו מפעילות וכחלק ,הללו של וניהולם בתפעולם רק אף או

רק לא ,"במתכוון שלא"ו ,לעיל כאמור בהוצאות השתתפות ,השוכרים מן עולה הרי ,(ו"ח) מרוויחים אף אלא ,הוצאותיהם את בכך שמכסים

שולי במס יחובו הבניין בהוצאות מהשתתפות אלו רווחים כי ,האמור !בלבד .35% של מרבי

ששיעור כיוון ,בלבד ליחידים רלבנטי האמור ,כיום המס בשנות כי מובן) .(יותר נמוך ,החברות מס

Art

zi, H

iba

& E

lmek

iess

e

39 39

תודה רבה חיבה את אלמקייס, ארצי

מ"פתרונות מיסוי בע 03-6133113פקס , 03-6134111טלפון

www.ahe-tax.co.il

חברה משפחתית ונכס בית חוק ההסדרים רן ארצי 28.7.13

Documents